Просмотр аналитического материала

Стоит не пробить кассовый чек на рубль, и предприниматель «попадет» на штраф. Ведь нарушение кассовой дисциплины чревато санкциями. До недавнего времени даже в суде было сложно отстоять свою точку зрения – арбитраж нередко принимал сторону инспекторов, даже если проверка проводилась с нарушениями. Пока дело не дошло до Высшего арбитражного суда, который поставил под сомнение использование проверочной закупки в качестве метода контроля кассовой дисциплины в недавно обнародованном постановлении от 2 сентября 2008 г. № 3125/08. Правда, налоговики с решением судей не согласны.

Проверка, не определенная законом

При продаже товара в обязательном порядке применяется кассовый аппарат (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ далее – Закон о ККМ). Причем, требование обязательно для всех предпринимателей, независимо от применяемого режима расчета налогов. Исключение: коммерсанты, применяющие бланки строгой отчетности (БСО). Непробитый чек (как и не выданный БСО) карается штрафом. За такую провинность с коммерсанта могут взыскать до 4 тыс. руб. (ст. 14.5 КоАП РФ).

Законом о ККМ обязанность контролировать повсеместное применение кассовой техники возложена на инспекторов. Согласно пункту 1 статьи 7 этого закона работники налоговой службы, в частности, «проводят проверки выдачи организациями и индивидуальными предпринимателями кассовых чеков». Такая обязанность возлагается на них и нормами других документов. Например, статьей 7 Закона от 21 марта 1991 г. № 943-1, пунктом 5.1.6 положения о ФНС России, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506. Кроме того, в статье 23.5 Кодекса об административных правонарушениях прямо сказано, что дела связанные с продажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг без применения ККМ рассматривает налоговая служба. Однако ни в одном из перечисленных документов нет методики проведения проверок соблюдения кассовой дисциплины.

Творчество инспекторов

Отсутствие нормативного регламента «кассовых» проверок привело к тому, что контролеры пошли по самому очевидному пути их проведения – контрольным закупкам. Обескураженные внезапным визитом бизнесмены практически не пытались противиться штрафам. Немногие из них шли отстаивать свои права в суд. Причем, до недавнего времени гарантий единообразного решения не было. Да и подход инспекторов к такой проверке отличался разнообразием. Дело в том, что контрольная закупка является разновидностью оперативно-розыскных мероприятий (Федеральный закон от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ, далее – Закон). А их проведение – вне компетенции налоговиков. Поэтому, дабы контролеров не заподозрили в превышении полномочий, инспекторы называют контрольную закупку как только возможно: проверочная закупка, покупка в личное пользование и т. д. Еще бы, ведь «покупку для себя» к оперативно-розыскным мероприятиям не отнесешь.

К примеру, в пункте 4.2 приказа УМНС России по г. Москве от 29 июня 2004 г. № 189 сформулированы методы проверки применения ККМ. Здесь названо визуальное наблюдение за продажей товаров клиентам (оказанием услуг, проведением работ), приобретение проверяющими товаров в личное пользование. Отдельно выделяется покупка товаров сотрудниками ведомства, участвующими в проверке, у которых есть право на контрольную (проверочную) закупку с последующим оформлением акта. Последнее в перечне – выявление нарушений Закона о ККМ в ходе выездных налоговых проверок и проверок полноты оприходования денежной наличности (в случае, если с момента нарушения до момента проверки прошло менее 2 месяцев).

Таким образом, столичные контролеры показали, что контрольная закупка и личное приобретение в ходе проверки – разные вещи. Поддержал налоговую службу и Минфин России. В письме от 7 февраля 2006 г. № 03-01-15/1-23 ведомство указывает, что совершаемые в ходе контроля покупка в личное пользование и проверочная закупка – методы разные. Вот только в чем разница, финансисты пояснить так и не смогли. Указанное письмо интересно еще и тем, что в нем фактически содержится инструкция для контролеров.

Совершив «покупку в личное пользование», ревизоры должны предъявлять представителю ИП поручение налоговой инспекции на проверку, служебные удостоверения, а также документально оформить результаты проверки.

Такая прыткость объясняется просто. Дело об административном правонарушении может быть открыто при наличии хотя бы одного повода, указывающего на наличие нарушения. Поэтому, если проверяющий при личной покупке обнаружил, что продавец не выдал чек ККМ, для него это является основанием немедленно составить протокол о провинности, караемой статьей 14.5 Кодекса об административных правонарушениях (подп. 1 п. 1 ст. 28.1, п. 1 ст. 28.5 КоАП РФ).

Ведь в процессе покупки товаров в личное пользование как раз и обнаруживается нарушение. Заметим: в данном письме чиновники призывают к «распространению судебно-арбитражной практики о правомерности привлечения к административной ответственности при непосредственном обнаружении налоговыми органами нарушений Закона о ККМ». Это в свою очередь необходимо для изменения или отмены судебных актов, принятых арбитражными судами, как нарушающих единообразие в толковании норм права. Имеется в виду толкование судами норм права, которое шло в разрез с позицией инспекторов, запрещая проводить контрольные закупки.

До ВАС...

Справедливости ради отметим, что в спорах, доходивших до суда, арбитры нередко принимали решение в пользу инспекторов.

Один из аргументов – Закон о ККМ не содержит каких-либо запретов или ограничений на действия инспекции в ходе выполнения предусмотренной обязанности контроля за соблюдением норм Закона о ККМ, в том числе запрета на проведение контрольной закупки. Нередко дополнительным фактом является то, что товар приобретается налоговым служащим для личных нужд, на собственные деньги и не возвращается продавцу. Так сказано в постановлении Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 17 июля 2008 г. № А79-2134/2008. К аналогичным выводам приходили и судьи других регионов. Например, в постановлениях Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 января 2008 г. № Ф04-14/2008(377-А75-27), Поволжского округа от 1 июля 2008 г. № А12-19067/ 07-С10.

Следуя примеру коллег, судьи Федерального арбитражного суда Уральского округа отметили, что в силу статей 23.5 и 28.3 Кодекса об административных правонарушениях у инспекторов есть полномочия составлять протоколы и рассматривать дела о привлечении к ответственности за неприменение ККМ. Следовательно, проведение контрольной закупки проверяющими направлено на реализацию предоставленных им полномочий (постановление от 10 октября 2007 г. № Ф09-8271/ 07-С1).

Довольно странно, но столь распространенная отрицательная практика шла вразрез с позицией Конституционного суда. Еще в 2005 году конституционные судьи рассматривали проблему контрольных закупок.

В Определении от 22 апреля 2005 г. № 198О они подчеркнули, что согласно пункту 2 статьи 7 Закона оперативно-розыскные мероприятия (к коим относится контрольная закупка) проводятся на основании сведений «о признаках подготавливаемого, совершаемого или совершенного противоправного деяния, а также о лицах, его подготавливающих, совершающих или совершивших». При этом под противоправным деянием подразумевается лишь уголовно наказуемое деяние, то есть преступление. Когда обнаруживается, что речь идет не о преступлении, а об ином нарушении, проведение оперативно-розыскного мероприятия должно быть прекращено. Если же признаков возможного преступления нет до начала проверки, то оперативно-розыскное мероприятие не может быть начато вовсе.

... и после ВАС

Видимо так, с переменным успехом и продолжались бы разбирательства коммерсантов и налоговиков, если бы вопрос правомерности проверочных закупок не дошел до Президиума Высшего арбитражного суда РФ. Проследим логику арбитров в постановлении от 2 сентября 2008 г. № 3125/08.

Во-первых, судьи указали, что приобретение товара для проверки применения ККМ, когда по окончании проверки товар возвращается продавцу, а деньги покупателю, все-таки контрольная закупка, которая в свою очередь относится к оперативно-розыскным мероприятиям. При этом она была произведена «должностным лицом инспекции, не наделенным правом проводить оперативно-розыскные мероприятия».

Во-вторых, ни один из нормативных документов, уполномочивших инспекторов проверять работу с кассой, не определяет методов и порядка проведения таких проверок и полномочия налоговых работников при их проведении.

В-третьих, статья 26.2 Кодекса об административных правонарушениях не допускает использование доказательств, полученных с нарушением закона.

Все это позволило сделать вывод, что проведение инспекцией проверочной закупки в ходе контроля за применением ККМ «не может расцениваться как доказательство, полученное в соответствии с требованиями закона, подтверждающее событие правонарушения». Как следствие, налоговая инспекция осталась ни с чем.

Выводы ВАС РФ не могут не порадовать, и теперь можно смело утверждать, что рассмотрение аналогичных дел чаще будет решаться в пользу предпринимателей. Ведь позиция высших арбитров учитывается арбитражными судами. На сегодняшний день изложенный выше подход уже активно применяется.

Так в постановлении от 21 ноября 2008 г. № А54-3934/2007-С8 Федеральный арбитражный суд Центрального округа указал: проведение инспектором проверочной закупки не может расцениваться как доказательство, полученное в соответствии с требованиями закона, подтверждающее событие правонарушения. Федеральный арбитражный суд Уральского округа обратил внимание на то, что произведенная инспекцией покупка товара является контрольной (проверочной) закупкой, поскольку из акта проверки видно, что приобретенный товар был возвращен продавцу, а уплаченные за товар деньги – проверяющим. Следовательно, инспектором лично осуществлена проверочная закупка в торговой точке, что противоречит статье 13 Закона от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ (постановление от 13 января 2009 г. № Ф09-10062/08-С1).

Правда, обратите внимание! Все эти дела объединяет то, что товар и деньги были возвращены, и это зафиксировано в акте проверки.

Закономерен вопрос: повлияло бы на решение судей отсутствие в акте проверки указания на такой возврат? Пока на этот вопрос сложно ответить однозначно. Но в любом случае решение ВАС РФ дает коммерсантам несколько козырей в борьбе с произволом инспекторов.

Защита от штрафа

Разберемся, что делать, если инспекторы пришли с проверкой. Даже если вас поймали на неприменении кассового аппарата, не отчаивайтесь. Дело в том, что стремясь наказать нарушителя, инспекторы подчас допускают массу ошибок.

Основу документального оформления контрольной закупки составляет протокол. Он должен оформляться немедленно после обнаружения провинности (п. 1 ст. 28.5 КоАП РФ). Внимательно изучите составленный контролерами документ. Протокол, оформленный с нарушениями, судьи в расчет не примут. А значит, у предпринимателя есть шанс избежать наказания.

Содержание протокола регламентировано (п. 2 ст. 28.2 КоАП РФ). В нем, в частности, указываются дата и место составления, должность и имя проверяющего, сведения о нарушителе и свидетелях, место, время совершения и описание нарушения, объяснения нарушителя. Если хоть одного из этих реквизитов в протоколе не будет, взыскать штраф налоговикам не удастся (п. 4 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24 марта 2005 г. № 5).

Обнаружив такие недочеты, сообщать инспекторам о них не стоит. Приберегите свои аргументы для суда, чтобы контролеры не успели исправить документ до рассмотрения дела. Так, например, если документы не содержат точных данных о времени совершения нарушения, то привлечение бизнесмена к ответственности можно признать незаконным (постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 марта 2007 г. № Ф09-928/07-С1, Поволжского округа от 5 апреля 2007 г. № А65-26215/2006-СА3-38).

Не получится взыскать штраф и в том случае, если неприменение ККМ было выявлено в магазине предпринимателя в его отсутствие, и о рассмотрении дела ИП не был уведомлен. Ведь протокол можно составлять только в присутствии бизнесмена или его представителя, уполномоченного на это нотариальной доверенностью. Если протокол о правонарушении инспекция составит без участия коммерсанта (его представителя), судьи такой протокол во внимание не примут и нарушение признают недоказанным (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 22 января 2009 г. № А55-9961/ 2008).