ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЕ ПРАВО
www.businesspravo.ru
21.01.2003  Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательцика НДС
   ст. 145 НК РФ "Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика"
   (в редакции, введенной в действие с 1.01. 2001 Федеральным законом от 29.12 2000 № 166-ФЗ)
   
   1. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей.
   
   2. Положение пункта 1 настоящей статьи не распространяется на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье.
   
   3. Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса.
   
   Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить соответствующее письменное заявление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
   
   Указанные заявление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица претендуют на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.
   
   Форма заявления на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика утверждается Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
   
   4. Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика при выполнении ими условий, перечисленных в пунктах 1 - 3 настоящей статьи, производится на срок, равный двенадцати последовательным календарным месяцам. По истечении указанного срока организации и индивидуальные предприниматели, которые были освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, представляют в налоговые органы письменное заявление и документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала одного миллиона рублей.
   
   5. В течение 10 дней, считая со дня представления документов, указанных в пунктах 3 и 4 настоящей статьи, налоговые органы производят их проверку и выносят решение соответственно:
   
   о правомерности освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отсутствии права на освобождение;
   о продлении срока освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика либо об отказе в таком продлении.
   6. Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели были освобождены от обязанностей налогоплательщика, выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит ограничение, предусмотренное пунктом 4 настоящей статьи, налогоплательщики, начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основаниях.
   
   Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное превышение, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.
   
   В случае непредставления налогоплательщиком документов, указанных в пункте 4 настоящей статьи (либо представления документов, содержащих недостоверные сведения), сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пени.
   
   Освобождение от уплаты НДС по ст. 145 НК распространяется на случаи, когда:
   
   речь не идет об операциях с подакцизным товаром и (или) подакцизным минеральным сырьем, а также товаром, ввозимым на таможенную территорию РФ;
   за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж у налогоплательщика не превысила в совокупности один миллион рублей.
   Освобождению от НДС подлежит не только реализация товаров (работ, услуг), но и передача права собственности на товары или передача результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе то и другое на территории РФ (исходя из правил ст.146 п.1 пп.1).
   
   Не имеет отношения к освобождению от уплаты НДС, т.е. правила ст. 145 не применяются и, соответственно, в льготный один миллион рублей выручки от реализации включению не подлежат объемы операций:
   
   исключенные из данной льготы по НДС, а именно:
   по ввозу товаров на таможенную территорию РФ;
   по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья;
   иных операций, входящих в объект обложения НДС по правилам ст. 153 НК, а именно:
   передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций;
   выполнение СМР для собственного потребления;
   налоговых агентов по правилам ст. 161 п.1 и ст. 166 п.3 НК (см. далее в настоящей публикации);
   не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) по перечню ст. 149, 150, а также по исключениям в особенностях определения налоговой базы по ст. 151, 152, 154 п.7, 156-162;
   облагаемые по нулевой ставке по ст. 164 НК. Сама реализация таких товаров налоговую базу будет увеличивать, т.к. из суммы оборотов по операциям, по которым исчисляется база, нужно вычесть суммы НДС и налога с продаж по правилам определения налоговой базы. Например, по ст. 153, 154 п.1,2,4,6 и ст. 159 п.1 НК;
   которые реализацией не являются и в объект обложения НДС не входят по перечню п. 2 ст. 146 НК (передача товаров (выполнения работ и оказания услуг).
   Правила об освобождении от НДС по ст. 145 НК подлежат распространению и на иностранные организации. Однако только на тех, которые состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в РФ (ст. 144 п.2 НК 2-й части) и при том осуществляют реализацию товаров (работ, услуг) на территории РФ.
   
   Ведь если на иностранную, например, оффшорную компанию распространяются обязанности по уплате НДС, то на нее также должны распространяться и льготы налогового законодательства РФ. И иного законодатель не устанавливал.
   
   С введением в действие 2-й части НК права таких иностранных организаций, точнее, их представительств на льготу по НДС не изменились. А ранее Минфин в конкретной ситуации указывал на следующее.
   
   "В части уплаты представительством американской компании налога на добавленную стоимость сообщаем, что согласно пп. "э" п.1 ст. 5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991г. №1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) обороты по реализации продукции СМИ от налога на добавленную стоимость освобождены независимо от того, Российская или иностранная организация осуществляет реализацию данной продукции. В связи с этим периодические издания, реализуемые на территории Российской Федерации представительством американской фирмы, налогом на добавленную стоимость не облагаются" (письмо Минфина РФ от 29 мая 1999 г. № 04-06-05).
   
   Да и МНС указывал на следующее: "Иностранные юридические лица обязаны исчислять НДС и спецналог в соответствии с требованиями Инструкции ГНС России от 9.12.91 N 1 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" с последующими изменениями и дополнениями, независимо от принятого метода исчисления налога на прибыль, - прямого или условного" (Письмо ГНС РФ от 3 мая 1995 г. N ЮУ-6-06/246).
   
   Чтобы возложить на налогоплательщика обязанности платить НДС иная налоговая инспекция любую из вышеперечисленных операций может надумать включить в льготный один миллион рублей.
   
   Для таких случаев аргументы возражений и действий налогоплательщика могут быть, например, следующие.
   
   1) Задать налоговой инспекции вопрос. Операции, которые не входят в предусмотренные ст. 145 для освобождения от НДС, т.е. операции помимо выручки, должны включаться в льготный один миллион рублей выручки на основании какой нормы или каких норм? Вопрос этот естественный, ведь кроме ограничений по объему выручки от реализации товаров, работ, услуг - право на освобождение от НДС по ст. 145 ограничивать включением в выручку объемов иных операций законодатель не предусматривает.
   
   Кстати. Ограничения на освобождение от НДС, установленные для иных операций (например, по ст. 149 п.7, 150 п.2, 156 п.2, 186 п.2 и других) относятся не к правилам ст.145, а к иным нормам главы 23 НК.
   
   2) Обратить внимание налоговой инспекции на следующие обстоятельства.
   
   Освобождение от НДС по ст.145 относится к операциям только по одной налоговой базе - выручке от реализации товаров (работ, услуг).
   
   Только к операциям по этой базе законодатель отнес ограничение - 1 млн. руб. на освобождение от НДС по ст. 145.
   
   Иных операций и баз, ограничивающих право на данную льготу, законодатель не предусматривает.
   
   Поэтому на вопрос налоговой инспекции, типа того: "почему какие-либо операции должны исключаться при определении базы?"- есть ответ. А именно, иные операции, кроме выручки от реализации к льготе по ст. 145 отношения не имеют. На основании общепринятого правила о том, что нормы закона надлежит толковать буквально, не домысливая. Это правило обязательно не только для нас с Вами - налогоплательщиков, но и для всех правоприменителей (налоговой инспекции, суда и любых других органов).
   
   Между прочим. Определение базы имеет отношение не к освобождению от налога, а, наоборот, - к обязанности платить налог.
   
   Сейчас налоговый период составляет месяц, а для малых предприятий - квартал. Последним, из числа вновь созданных, для освобождения от НДС придется ждать, пока их возраст достигнет трех налоговых периодов.
   
   Когда данной льготой по НДС воспользоваться не позволяют большие обороты, то их можно уменьшить, разделив свой бизнес между несколькими организациями или индивидуальными предпринимателями так, чтобы их обороты в отдельности не превышали 1 миллиона в месяц.
   
   О проблеме предоставления льготы задним числом для налогоплательщиков, у которых за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж в совокупности на грани одного миллиона рублей (или возможно такое превышение в будущем).
   
   Это влечет переоформление первичных документов (в которых надлежало выделять НДС) и исправления в бухучете налогоплательщика.
   
   Оформлять первичные документы без НДС сразу с 1 числа месяца, в котором будет подано заявление на предоставление льготы, - такой вариант тоже удачен не всегда. Ведь если льготу не дадут или после проверки откажут, то придется переделывать неправильно оформленные первичные документы.
   
   Как поступить бухгалтеру такого налогоплательщика в конкретной ситуации - это желательно согласовать со своим налоговым инспектором заранее.
   
   Различных толкований ст. 145 НК пока много, поэтому и в предоставлении льготы отказы будут часты.
   
   Кроме того, будут часты и случаи незаконного применения налоговых санкций и незаконного начисления пени при следующих обстоятельствах.
   
   Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 ст. 114 НК).
   
   Нет правонарушения - нет санкции. Определение налогового правонарушения (ст. 106 НК), содержит следующие обязательные признаки:
   
   противоправность;
   виновность;
   наказуемость;
   Только наличие в поведении лица всех трех признаков позволяет квалифицировать это поведение как налоговое правонарушение и возложить на лицо меры налоговой ответственности.
   
   В п.6 ст.145 НК налоговые санкции и взыскание пени установлены за непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих, что в течение 12 месяцев освобождения от НДС сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала одного миллиона рублей. Либо за представление документов, содержащих недостоверные сведения.
   
   Тем самым, срок после которого документы должны быть представлены налоговому органу определен, а до какого срока это надо налогоплательщику сделать - не установлено.
   
   При такой формулировке п.6 ст.145 НК "непредставление документов" в принципе не может быть противоправным, а при отсутствии признака противоправности говорить о виновности и наказуемости нельзя.
   
   К вопросу о том почему "непредставление документов" в принципе не может быть противоправным.
   
   В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое этим Кодексом установлена ответственность. При этом под противоправным в диспозиции статьи понимается деяние, совершенное в нарушение законодательства о налогах и сборах (см. например, письмо ГТК России от 17.11.00 № 27-09/33399).
   
   В условиях, когда не установлено, до какого срока надо налогоплательщику документы предоставить - не определено и время, с которого это деяние (непредоставление документов) является нарушением законодательства о налогах и сборах.
   
   Пени, о которых идет речь в ст.145 НК взыскать с налогоплательщика будет проблематично, если по закону.
   
   Ведь пени подлежат выплате в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (ст.75 п.1 НК).
   
   Так как вышеуказанное "непредставление документов" признать противоправным нельзя, то и обязанности по уплате НДС за 12 месяцев освобождения от этого налога не возникает. Иначе говоря, оснований для начисления пени нет.
   
   Здесь не рассматриваем "представления документов, содержащих недостоверные сведения". Такое деяние действительно противоправно и при наличии вины налогоплательщика (в форме умысла или неосторожности) наказуемо по п.2 ст.126 НК - пять тысяч рублей.
   
   Другой вопрос. На освобождение от НДС на следующий год, если в предыдущем году были допущены превышения, налогоплательщик право имеет? Отрицательного ответа из НК не следует. Утрата права на льготу ограничено только периодом "начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения" (п.6 ст. 145).
   
   Если в течение трех предыдущих месяцев обороты не превысят 1 млн. рублей, то налогоплательщику, допустившему в предыдущий год превышение, льгота на новый год положена. Но к такому выводу скорее придет арбитражный суд, нежели иная налоговая инспекция, пока на это не будет специальных разъяснений суда и (или) МНС РФ.
   
   Потому, что налоговые и другие фискальные органы очень часто прибавляют круг действий к обязанностям налогоплательщика и (или) отнимают у него часть его прав, вопреки буквальному толкованию закона.
   
   А суду в данном случае надлежит исходить из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика в соответствии с п.7 ст. 3 и п.6 ст. 108 НК.
   
   Примечание.
   
   Нормы п.7 ст. 3 и п.6 ст. 108 НК суд применяет не всегда, при том не только потому, что они расплывчаты. Почему подлежат толкованию не нормы права, а сомнения, противоречия, неясности? Каковы для них признаки неустранимости? Иначе говоря, при каких обстоятельствах доказательства сомнений, противоречий и неясностей являются допустимыми?
   
   Принято (но не установлено), что в качестве неустранимых рассматриваются только те сомнения, которые невозможно устранить, несмотря на использование способов толкования законов: грамматического, систематического, логического.
   
   Ни грамматическим, ни систематическим, ни логическим толкованием невозможно определить время, с которого "непредоставление документов" по ст. 145 является нарушением законодательства о налогах и сборах.
   
   О ловушке в ст. 145 и в целом в главе 21 НК для организаций, предпринимателей и просто граждан, покупающих на территории РФ товар (работу, услугу) у иностранцев, не состоящих на учете в налоговых органах, как налогоплательщики.
   
   На такие организации и таких предпринимателей обязанность по уплате НДС может быть возложена, как на налоговых агентов. "При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц.
   
   Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой" (п.2 ст. 161 НК).
   
   Тем самым, от реализации на территории РФ товаров (работ, услуг) выручку получают иностранцы - налогоплательщики НДС, а за них этот налог обязуют платить российских покупателей - организации и предпринимателей.
   
   Это есть те самые случаи, когда налог имеет дискриминационный характер и различно применяется исходя из критерия юрисдикции налогоплательщика, его гражданства, т.е. вопреки запрету на такое налогообложение, установленному ст. 3 п. 2 НК.
   
   В какой мере это ограничивает или создает препятствия не запрещенной законом экономической деятельности российских физических лиц и организаций (особенно в случаях не применимости налоговых вычетов по правилам ст. 171 - 173 НК), т.е. вопреки запрету на такие ограничения и препятствия (ст. 3 п.4 НК) - надо уточнить в конкретном случае.
   
   Более того. Такая дискриминация (подобные ограничения, препятствия) возможны не только в отношении предпринимателей, но и просто российских граждан.
   
   Под сведения, поступившие в налоговую инспекцию от органов, осуществляющих учет и регистрацию имущества и сделок с ним (ст. 85 НК) налоговая инспекция будет обязывать платить НДС не только предпринимателей, но и просто граждан, купивших товар (работу, услугу) у иностранцев, не зарегистрированных в налоговых органах, как налогоплательщики.
   
   Такие граждане автоматически ставятся на учет в налоговых органах, и они будут пытаться квалифицировать этих граждан, как предпринимателей. При этом налоговая инспекция будет ссылаться, например, на то, что постановка на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика организации и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми настоящий Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога (ст. 83 п.2 НК).
   
   Возможно, что только в суде иной вышеназванный гражданин сможет доказать, что он не является предпринимателем, т.к. не ведет предпринимательской деятельности, т.е. что его деятельность (купля товара у иностранца) не направлена на систематическое получение прибыли (ст. 2 п.1 ГК РФ).
   
   И так, организации, предприниматели и просто граждане, купившие товар (работу или услугу) у иностранцев, не состоящих на учете в налоговых органах, как налогоплательщики, обязаны платить НДС и на них освобождение от уплаты данного налога по ст. 145 п.1 НК не распространяется. Эта льгота установлена в отношении выручки от реализации этих организаций и индивидуальных предпринимателей, а не выручки продавцов - иностранцев.
   
   При неуплате НДС организацией или физическим лицом им грозит штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению (ст. 123 НК). Так что, при покупке чего-либо у иностранцев необходимо проверять, состоят ли они на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. Если не состоят - то за иностранного продавца НДС надо платить или отстаивать в суде обратное, например, исходя из вышеприведенной позиции.

Источник: Правоман

2003 - 2020 © НДП "Альянс Медиа"
Рейтинг@Mail.ru