ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
25 марта 2005 г.
N 21-08/19366
(Д)
Управление ФНС России по г. Москве направляет для руководства в
работе обзор ответов на вопросы по применению 24 главы Налогового
кодекса Российской Федерации "Единый социальный налог".
Заместитель руководителя
Управления Федеральной
налоговой службы по г. Москве
С.Х. Аминев
25 марта 2005 г.
N 21-08/19366
Приложение
к письму Управления
Федеральной налоговой службы
по г. Москве
от 25 марта 2005 года
N 21-08/19366
Вопрос: В связи с тем, что организация заполняет авансовый расчет
по ЕСН в рублях, исчисленная сумма платежей по данным расчета может
отличаться от итоговой суммы, исчисленной по данным карточек по ЕСН,
которые заполняются в рублях и копейках. Должен ли налоговый орган
начислять пени на недоимку до 50 копеек, возникшую из-за округления?
Ответ: Согласно пункту 4 статьи 243 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики обязаны вести учет сумм
начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм единого социального
налога (далее - ЕСН), относящегося к ним, а также сумм налогового
вычета по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись
выплаты.
Для ведения такого учета налогоплательщиками должна применяться
индивидуальная карточка, утвержденная приказом МНС России от
27.07.2004 N САЭ-3-05/443 "Об утверждении форм индивидуальных и
сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений,
сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на
обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядка их
заполнения" (далее - приказ N САЭ-3-05/443). В индивидуальных
карточках все показатели рекомендуется отражать в рублях и копейках.
В целях уменьшения разницы между значениями показателей,
исчисленными по индивидуальным карточкам, и показателями, отражаемыми
в расчетах по авансовым платежам, в индивидуальных карточках числовые
данные рекомендуется отражать с несколькими знаками после запятой.
Согласно приказу N САЭ-3-05/443 подлежащие уплате суммы авансовых
платежей по налогу и страховым взносам, а также иные показатели,
исчисленные в рублях и копейках по всем индивидуальным карточкам,
открытым на физических лиц, работающих по трудовым,
гражданско-правовым, а также авторским договорам, после их
суммирования в целом по организации отражаются налогоплательщиком в
сводных карточках. После округления (один раз) по правилам округления
до целых рублей показатели из сводных карточек переносятся в
соответствующие строки и графы расчетов по авансовым платежам по ЕСН и
страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Согласно Порядкам оформления Расчетов по авансовым платежам на
2004 год, утвержденным приказами МНС России от 29.12.2003 N
БГ-3-05/722 и от 27.01.2004 N БГ-3-05/51, все значения показателей в
указанной налоговой отчетности, в том числе суммы налога и взносов,
подлежащие уплате, отражаются в рублях.
Уплата налога и взносов должна производиться также в суммах,
округленных до целых рублей и равных начисленным к уплате суммам ЕСН и
страховых взносов.
В этом случае в карточках лицевых счетов налогоплательщика не
будет возникать разница между начисленными и уплаченными суммами ЕСН и
страховых взносов. Соответственно основание для начисления пеней в
связи с округлением показателей не возникнет.
Если перечисление авансовых платежей по налогу и взносам
осуществляется в рублях и копейках, а начисленные в расчете суммы ЕСН
и страховых взносов отражены в рублях, то в карточках лицевых счетов
налогоплательщика образуется недоимка или переплата в размере, не
превышающем 50 копеек. На недоимку в соответствии со статьей 75
Кодекса начисляются пени.
Пенями признается денежная сумма, которую налогоплательщик,
плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты
причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с
установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Статьей 75 Кодекса не установлено ограничение на начисление пеней
в зависимости от размера недоимки и от способа возникновения ее в
результате округления, поэтому налоговым органом должно быть
произведено начисление пеней на указанную недоимку.
Таким образом, для исключения возможности начисления пеней на
недоимку по ЕСН и страховым взносам, образовавшуюся вследствие
округления начисленных сумм, организации необходимо производить уплату
налога и страховых взносов в рублях в сумме, равной начислениям,
приведенным в авансовых расчетах.
При этом в бухгалтерской отчетности организации может возникнуть
расхождение между суммами налога и страховых взносов, фактически
начисленными в рублях и копейках, и суммами, перечисленными в рублях.
В этом случае следует руководствоваться пунктом 25 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (в
редакции приказа Минфина России от 30.12.99 N 107н). Согласно
указанному пункту учет хозяйственных операций, в том числе уплата
налога, может производиться в суммах, округленных до целых рублей.
Возникающие при этом суммовые разницы относятся на финансовые
результаты у коммерческой организации или увеличение доходов
(уменьшение расходов) у некоммерческой организации.
Вопрос: Согласно Федеральному закону от 20.07.2004 N 70-ФЗ ставка
ЕСН снижена с 35,6 до 26 процентов, из них ставка налога в федеральный
бюджет стала равна 20 процентам. При этом согласно Федеральному закону
N 167-ФЗ от 15.12.2001 ставка страховых взносов в ПФР осталась равной
14 процентам. Согласно пункту 2 статьи 243 Кодекса сумма налогового
вычета (пенсионных взносов) не может превышать сумму ЕСН, подлежащую
уплате в федеральный бюджет. Как разрешается сложившееся противоречие?
Ответ: Пунктом 2 статьи 243 Кодекса установлено, что сумма ЕСН
(авансовых платежей по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет,
уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же
период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на
обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких
сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных
Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N
167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН
(сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный
бюджет, начисленную за тот же период.
В соответствии с разъяснениями ФНС России, в связи с вступлением
в силу с 2005 года Федерального закона от 20.07.2004 N 70-ФЗ "О
внесении изменений в главу 24 части второй Налогового кодекса
Российской Федерации, Федеральный закон "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации" и признании утратившими силу
некоторых положений законодательных актов Российской Федерации"
ограничение по сумме налогового вычета следует соотносить с суммой ЕСН
в части федерального бюджета, исчисленной по ставке 20 процентов.
Вопрос: Организация предоставляет четыре дополнительных
оплачиваемых выходных дня в месяц для ухода за детьми - инвалидами с
детства до достижения ими 18 лет за счет средств ФСС России в
соответствии со статьей 262 Трудового кодекса Российской Федерации
(далее - ТК РФ). Облагается ли ЕСН оплата дополнительных выходных
дней? Увеличивается ли количество предоставляемых дополнительно
оплачиваемых выходных дней в месяц, если в семье работника более
одного ребенка-инвалида?
Ответ: В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 238 Кодекса
не подлежат налогообложению ЕСН государственные пособия, выплачиваемые
в соответствии с законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями
представительных органов местного самоуправления.
К государственным пособиям, выплачиваемым в соответствии с
законодательством Российской Федерации, относятся прежде всего
пособия, выплачиваемые за счет средств государственных социальных
внебюджетных фондов и ассигнований в эти фонды из федерального
бюджета.
Согласно статье 262 ТК РФ одному из родителей (опекуну,
попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до
достижения ими возраста восемнадцати лет по его письменному заявлению
предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в
месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц либо
разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого
дополнительного выходного дня производится в размере и порядке,
которые установлены федеральными законами.
Постановлением ФСС России от 09.03.2004 N 22 установлено, что за
счет средств обязательного социального страхования страхователи,
выступающие в качестве работодателей, осуществляют расходы на оплату
дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом или
инвалидом с детства в возрасте до 18 лет.
Согласно постановлению ФСС России от 01.12.2003 N 130 оплата
дополнительных выходных дней по уходу за детьми-инвалидами относится к
расходам на цели обязательного социального страхования.
Таким образом, оплата четырех дополнительных оплачиваемых
выходных дней в месяц для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с
детства до достижения ими 18 лет за счет средств ФСС России на
основании подпункта 1 пункта 1 статьи 238 Кодекса не облагается ЕСН.
Постановлением Минтруда России и ФСС России от 04.04.2000 N 26/34
установлено, что при наличии в семье более одного ребенка-инвалида
количество предоставляемых в месяц дополнительно оплачиваемых выходных
дней не увеличивается.
Вопрос: Организация осуществляет торговлю в странах СНГ и
дальнего зарубежья. Для работы в Республике Беларусь организация
привлекла по трудовому договору гражданина Белоруссии, постоянным
местом жительства и работы которого является Республика Беларусь.
Облагаются ли ЕСН, страховыми взносами в ПФР выплаты, производимые
работнику?
Ответ: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N
198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс
Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской
Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма
пункта 2 статьи 239 Кодекса, в соответствии с которой освобождались от
уплаты ЕСН налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи
235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных
вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без
гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без
гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации не
обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение
и медицинскую помощь, осуществляемые соответственно за счет средств
Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования
Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования, в
части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный
иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.
Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих
особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу
иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение
данной категории граждан должно производиться в порядке, установленном
для налогообложения выплат гражданам России.
Согласно статье 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками
сборов признаются организации и физические лица, на которых в
соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать
соответственно налоги и (или) сборы.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что
плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим
лицам, в том числе организации.
В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения
ЕСН для организаций-налогоплательщиков признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением
сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника, в том числе
коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.
На территории Российской Федерации правила, установленные ТК РФ,
законами, иными нормативно-правовыми актами, содержащими нормы
трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных
граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных
ими либо с их участием, работников международных организаций и
иностранных юридических лиц (если иное не предусмотрено федеральным
законом или международным договором Российской Федерации) по следующим
основаниям.
Статьей 11 ТК РФ установлено, что ТК РФ, законы и иные
нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, которые
обязательны для применения на всей территории Российской Федерации для
всех работодателей (юридических или физических лиц) независимо от их
организационно-правовых форм и форм собственности, распространяются на
всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем.
В статье 13 ТК РФ указано, что федеральные законы и иные
нормативные правовые акты Российской Федерации, содержащие нормы
трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные
непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей
территории Российской Федерации, если в этих законах и иных
нормативных правовых актах не предусмотрено иное.
Так как организация, зарегистрированная на территории РФ, для
работы с клиентами в Республике Беларусь привлекла по трудовому
договору гражданина Белоруссии, то выплаты, начисленные в его пользу
этой организацией, являются выплатами в рамках трудового договора и
признаются объектом налогообложения ЕСН в части федерального бюджета,
ФСС России, федеральных и территориальных фондов медицинского
страхования.
По порядку исчисления ЕСН в федеральный бюджет и взносов на
обязательное пенсионное страхование (далее - взносы на ОПС) до 1
января 2005 года необходимо отметить следующее.
Пунктом 1 статьи 7 Федерального закона N 167-ФЗ определено, что
застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное
пенсионное страхование в соответствии с указанным Федеральным законом.
Застрахованными лицами являются "граждане Российской Федерации, а
также проживающие на территории Российской Федерации иностранные
граждане и лица без гражданства, в частности, если они работают по
трудовому договору или по договору гражданско-правового характера,
предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также
по авторскому и лицензионному договору".
В соответствии с пунктом 2 статьи 243 Кодекса сумма налога (сумма
авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет,
уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же
период взносов на ОПС (авансовых платежей по взносу на ОПС) (налоговый
вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых
взносов, предусмотренных Федеральным законом N 167-ФЗ.
На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных
граждан, не застрахованных в органах ПФР в соответствии с Федеральным
законом N 167-ФЗ, взносы на ОПС в 2004 году не начислялись, а ЕСН
начислялся в общеустановленном порядке, в том числе в федеральный
бюджет по ставке 28 процентов, так как налоговый вычет в этом случае
не может быть применен.
Вопрос: Организация приобрела у сотрудника право на получение
патента на изобретение по лицензионному договору. Изобретение создано
сотрудником инициативно, не связано с выполнением трудовых
обязанностей и с конкретным заданием работодателя. Каков порядок
исчисления и уплаты ЕСН и взносов на ОПС с выплат сотруднику по
лицензионному договору?
Ответ: Согласно пункту 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 этой
статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой
они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у
налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем
отчетном (налоговом) периоде.
Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений
и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые
законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" в главу
24 Кодекса внесены изменения и дополнения, согласно которым с 1 января
2002 года из объекта налогообложения ЕСН исключены вознаграждения,
выплачиваемые в пользу физических лиц по лицензионным договорам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 13 Закона РФ от 23.09.92 N
3517-1 "Патентный закон Российской Федерации" (далее - Патентный
закон) любое лицо, не являющееся патентообладателем, вправе
использовать изобретение, полезную модель, промышленный образец,
защищенные патентом, фирменное наименование, товарный знак лишь с
разрешения патентообладателя (на основе лицензионного договора). По
лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется
предоставить право на использование охраняемого объекта промышленной
или интеллектуальной собственности в объеме, предусмотренном
договором, другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя
обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и
осуществлять другие действия, предусмотренные договором.
Следовательно, все выплачиваемые лицензиару обусловленные
договором суммы будут являться для лицензиата выплатой вознаграждений
в пользу лицензиара, а для самого лицензиара - доходами, полученными
по лицензионным договорам.
Таким образом, с 2002 года вознаграждения, выплачиваемые
физическим лицам по лицензионным договорам, не являются объектом
налогообложения ЕСН.
Согласно пункту 2 статьи 8 Патентного закона право на получение
патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец,
созданные работником (автором) в связи с выполнением своих трудовых
обязанностей или конкретного задания работодателя (служебное
изобретение, служебная полезная модель, служебный промышленный
образец), принадлежит работодателю, если договором между ним и
работником (автором) не предусмотрено иное.
В случае если работодатель в течение четырех месяцев с даты
уведомления его работником (автором) о полученном им результате,
способном к правовой охране в качестве изобретения, полезной модели
или промышленного образца, не подаст заявку на выдачу патента на эти
изобретение, полезную модель или промышленный образец в федеральный
орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности, не
передаст право на получение патента на служебное изобретение,
служебную полезную модель или служебный промышленный образец другому
лицу и не сообщит работнику (автору) о сохранении информации о
соответствующем результате в тайне, право на получение патента на
такие изобретение, полезную модель или промышленный образец
принадлежит работнику (автору). В этом случае работодатель в течение
срока действия патента имеет право на использование служебного
изобретения, служебной полезной модели, служебного промышленного
образца в собственном производстве с выплатой патентообладателю
компенсации, определяемой на основе договора.
Если работодатель получит патент на служебное изобретение,
служебную полезную модель или служебный промышленный образец, либо
примет решение о сохранении информации о таких изобретениях, полезной
модели иди промышленном образце в тайне, либо передаст право на
получение патента другому лицу, либо не получит патент по поданной им
заявке по зависящим от него причинам, работник (автор), которому не
принадлежит право на получение патента на такие изобретение, полезную
модель или промышленный образец, имеет право на вознаграждение. Размер
вознаграждения и порядок его выплаты определяются договором между
работником (автором) и работодателем. В случае недостижения между
сторонами соглашения об условиях договора в течение трех месяцев после
того, как одна из сторон сделает другой стороне предложение в
письменной форме об этих условиях, спор о вознаграждении может быть
разрешен в судебном порядке.
Таким образом, в том случае, если изобретение, полезная модель
или промышленный образец созданы работником (автором) в связи с
выполнением своих трудовых обязанностей или конкретного задания
работодателя (служебное изобретение, служебная полезная модель,
служебный промышленный образец) и патент на изобретение, полезную
модель, промышленный образец получен работодателем или работником,
вознаграждение или компенсация за указанную работу включаются в объект
и налоговую базу по ЕСН и подлежат налогообложению в общеустановленном
порядке с учетом пункта 3 статьи 236 Кодекса.
Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ объектом
обложения взносами на ОПС и базой для их начисления являются объект
налогообложения и налоговая база по ЕСН.
Следовательно, если патент получен работником за создание
изобретения, полезной модели или промышленного образца, не связанного
с выполнением им трудовых обязанностей или конкретного задания
работодателя, то работодатель для использования такого изобретения,
полезной модели, промышленного образца в собственном производстве
должен заключить с работником лицензионный договор, выплаты по
которому не признаются объектом налогообложения ЕСН и объектом
обложения взносами на ОПС.
Вопрос: Обособленные подразделения организации имеют расчетные
счета, но они не выделены на отдельные балансы. Каков порядок
исчисления и уплаты ЕСН, взносов на ОПС?
Ответ: В соответствии со статьей 19 части первой Кодекса
налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и
физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена
обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. В порядке,
предусмотренном Кодексом, филиалы и иные обособленные подразделения
российских организаций исполняют обязанности этих организаций по
уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных
обособленных подразделений.
В соответствии с пунктом 8 статьи 243 Кодекса обособленные
подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие
выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют
обязанности организации по уплате ЕСН, авансовых платежей по налогу, а
также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых
деклараций по месту своего нахождения.
Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по
месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из
величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному
подразделению.
Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации,
в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как
разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в
целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту
нахождения обособленных подразделений организации.
В случае невыполнения обособленным подразделением хотя бы одного
из трех условий, определенных пунктом 8 статьи 243 Кодекса, головная
организация производит централизованно по месту своего нахождения
исчисление и уплату ЕСН с учетом своих не полностью самостоятельных
обособленных подразделений, в том числе и за обособленные
подразделения, находящиеся на территории разных субъектов Российской
Федерации. Расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговые
декларации составляются организациями с учетом показателей по
обособленным подразделениям и представляются по месту нахождения
головной организации.
Таким образом, головная организация должна производить уплату ЕСН
(авансовых платежей по налогу) и представлять расчеты по налогу и
налоговые декларации в налоговый орган по месту своего нахождения с
учетом платежей и начислений по своим обособленным подразделениям, не
имеющим отдельного баланса.
Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ определено, что
объектом обложения и базой для начисления взносов на ОПС являются
объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой
24 Кодекса.
В свою очередь, налоговая база по ЕСН определена пунктом 1 статьи
237 Кодекса как любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах.
Пунктом 1 статьи 239 Кодекса предоставляются льготы по ЕСН
отдельным категориям налогоплательщиков, но не страхователям,
обязанным в силу статьи 14 Федерального закона N 167-ФЗ своевременно и
в полном объеме уплачивать взносы на ОПС в бюджет Пенсионного фонда
Российской Федерации и вести учет, связанный с их начислением и
перечислением в указанный бюджет.
Таким образом, на выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в
пользу работников, должны начисляться взносы на ОПС в
общеустановленном порядке по месту нахождения головного подразделения.
Вопрос: Облагаются ли ЕСН суммы оплаты дополнительных отпусков
сверх установленных законодательством 28 календарных дней,
предоставленных сотрудникам организации, если организация не включила
суммы оплаты по указанным отпускам в состав расходов, уменьшающих
налоговую базу по налогу на прибыль?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса выплаты и
иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу
физических лиц, в частности, по трудовым и гражданско-правовым
договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание
услуг, признаются объектом налогообложения ЕСН.
Однако пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в
пункте 1 этой же статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от
формы, в которой они производятся) не признаются объектом
налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты
не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на
прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно статье 116 ТК РФ организации с учетом своих
производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно
устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не
предусмотрено федеральными законами. Порядок и условия предоставления
этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными
нормативными актами.
Статьей 255 Кодекса предусмотрено включение в расходы
налогоплательщика на оплату труда любых начислений работникам в
денежной и (или) натуральной формах, стимулирующих начислений и
надбавок, компенсационных начислений, связанных с режимом работы или
условиями труда, премий и единовременных поощрительных начислений,
расходов, связанных с содержанием этих работников, предусмотренных
нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами
(контрактами) и (или) коллективными договорами, в том числе расходы на
оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска,
предусмотренного законодательством Российской Федерации.
Таким образом, оплата не предусмотренного законодательством
дополнительного отпуска работникам не включается в состав расходов на
оплату труда, относится к расходам, не уменьшающим налоговую базу по
налогу на прибыль, и, следовательно, не подлежит включению в налоговую
базу по ЕСН.
Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ объектом
обложения взносами на ОПС и базой для их начисления являются объект
налогообложения и налоговая база по ЕСН.
Следовательно, на суммы оплаты не предусмотренного
законодательством дополнительного отпуска работникам страховые взносы
на обязательное пенсионное страхование не начисляются.
Вопрос: Иностранная организация имеет представительство на
территории г. Москвы. Иностранная организация заключила трудовые
договоры с гражданином РФ и иностранным гражданином, являющимся
налоговым резидентом РФ, которые исполняют свои трудовые обязанности
на территории РФ. Вознаграждения указанным сотрудникам начисляются за
границей и перечисляются на их лицевые счета. В каком порядке
иностранная компания должна производить расчет и уплату ЕСН по
выплатам указанным сотрудникам?
Ответ: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N
198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс
Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской
Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма
пункта 2 статьи 239 Кодекса, в соответствии с которой освобождались от
уплаты налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1
статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных
вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без
гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без
гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации
или условиями договора с работодателем не обладают правом на
государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую
помощь, осуществляемые соответственно за счет средств Пенсионного
фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской
Федерации, фондов обязательного медицинского страхования, в части,
зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный
гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.
Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих
особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу
иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение
данной категории граждан должно производиться в общеустановленном
порядке.
В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса для целей Кодекса
используются следующие понятия, в том числе:
- организации - юридические лица, образованные в соответствии с
законодательством Российской Федерации, а также иностранные
юридические лица, компании и другие корпоративные образования,
обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с
законодательством иностранных государств, международные организации,
их филиалы и представительства, созданные на территории Российской
Федерации;
- лица (лицо) - организации и (или) физические лица.
Согласно статье 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками
сборов признаются организации и физические лица, на которых в
соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать
соответственно налоги и (или) сборы.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что
налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты
физическим лицам:
- организации;
- индивидуальные предприниматели;
- физические лица, не признаваемые индивидуальными
предпринимателями.
В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения
ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем
подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в пункте 1
статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы,
в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения
ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации
в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах.
Статьей 11 ТК РФ установлено, что ТК РФ, законы и иные
нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права,
распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с
работодателем.
ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы
трудового права, обязательны для применения на всей территории
Российской Федерации для всех работодателей (юридических или
физических лиц) независимо от их организационно-правовых форм и форм
собственности.
На территории Российской Федерации правила, установленные ТК РФ,
законами, иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы
трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных
граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных
ими либо с их участием, работников международных организаций и
иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным
законом или международным договором Российской Федерации.
В статье 13 ТК РФ указано, что федеральные законы и иные
нормативные правовые акты Российской Федерации, содержащие нормы
трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные
непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей
территории Российской Федерации, если в этих законах и иных
нормативных правовых актах не предусмотрено иное.
Статьей 15 ТК РФ определено, что трудовые отношения - отношения,
основанные на соглашении между работником и работодателем о личном
выполнении работником за плату трудовой функции (работы по
определенной специальности, квалификации или должности), подчинении
работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении
работодателем условий труда, предусмотренных трудовым
законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым
договором.
Статьей 20 ТК РФ установлено, что сторонами трудовых отношений
являются работник и работодатель.
Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с
работодателем.
Работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо
(организация), вступившее в трудовые отношения с работником. В
случаях, установленных федеральными законами, в качестве работодателя
может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые
договоры.
Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях
осуществляются физическим лицом, являющимся работодателем; органами
управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими
лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми
актами, учредительными документами юридического лица (организации) и
локальными нормативными актами.
Таким образом, работник в отделении иностранной организации
исполняет свои трудовые обязанности на условиях, поименованных в
статьях 15, 20 ТК РФ.
Учитывая изложенное, если иностранная организация осуществляет
деятельность в Российской Федерации, то вне зависимости от того,
начисляются ли выплаты в пользу иностранных, российских граждан, за
границей или на территории Российской Федерации, у данной иностранной
организации возникает обязанность по основаниям, указанным в пункте 1
статей 236 и 237 Кодекса, по уплате ЕСН.
В соответствии со статьей 242 Кодекса дата осуществления выплат и
иных вознаграждений или получения доходов определяется как день
начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника
(физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты) - для
выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками,
указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса.
Пунктом 3 статьи 45 Кодекса установлено, что обязанность по
уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации. Иностранными
организациями, не являющимися налоговыми резидентами Российской
Федерации, а также в иных случаях, предусмотренных федеральными
законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной
валюте.
В случае если выплата заработной платы сотруднику - иностранному
гражданину производится в иностранной валюте, а уплата налога
производится в рублях, следует использовать курс данной валюты на день
исчисления выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица.
Согласно статье 240 Кодекса налоговым периодом по ЕСН признается
календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются I квартал,
полугодие и 9 месяцев календарного года.
Уплата авансовых платежей по налогу производится ежемесячно не
позднее 15 числа следующего месяца.
В случае отсутствия в отделении иностранной организации
информации о суммах, начисленных в иностранном государстве работнику,
находящемуся на территории Российской Федерации, расчет ЕСН
производится налогоплательщиком на основании сведений, в том числе
трудовых, гражданско-правовых договоров или внутренних
распорядительных актов, направляемых головным офисом, находящимся на
территории иностранного государства, в отделение иностранной
организации, расположенное на территории Российской Федерации. При
этом вышеуказанные договоры, а также иные документы, на основании
которых начисляются выплаты в пользу иностранных, российских граждан,
направляются в отделение иностранной организации по мере их
утверждения или внесения в них изменений.
В соответствии с пунктом 3 статьи 243 Кодекса в течение отчетного
периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики
производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу исходя
из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала
налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца,
и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу,
подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее
уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Пунктом 3 статьи 243 Кодекса определено, что данные о суммах
исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей отражаются в
расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за
отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной МНС
России.
Таким образом, доходы иностранных и российских граждан,
работающих в иностранной организации через представительство, подлежат
налогообложению ЕСН по основаниям и в порядке, указанном выше.
Вопрос: Адвокатская палата выплачивает вознаграждения президенту,
вице-президентам, а также другим членам совета адвокатской палаты.
Каков порядок исчисления и уплаты ЕСН с указанных выплат?
Ответ: В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса для целей
Кодекса используются в том числе следующие понятия:
- организации - юридические лица, образованные в соответствии с
законодательством Российской Федерации, а также иностранные
юридические лица, компании и другие корпоративные образования,
обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с
законодательством иностранных государств, международные организации,
их филиалы и представительства, созданные на территории Российской
Федерации;
- лица (лицо) - организации и (или) физические лица.
Согласно статье 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками
сборов признаются организации и физические лица, на которых в
соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать
соответственно налоги и (или) сборы.
Пунктом 1 статьи 235 Кодекса установлено, что налогоплательщиками
ЕСН признаются, во-первых, лица, производящие выплаты физическим
лицам, в том числе организации, индивидуальные предприниматели,
физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями,
во-вторых, индивидуальные предприниматели, адвокаты.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками, в частности, организациями, в пользу
физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах.
Согласно пунктам 1, 5, 10 статьи 29 Федерального закона от
31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в
Российской Федерации" (далее - Закон N 63-ФЗ) адвокатская палата
является негосударственной некоммерческой организацией, основанной на
обязательном членстве адвокатов одного субъекта Российской Федерации.
Адвокатская палата образуется учредительным собранием (конференцией)
адвокатов и является юридическим лицом. Собрание (конференция)
адвокатов также определяет размер обязательных отчислений адвокатов на
общие нужды адвокатской палаты, утверждает смету расходов на
содержание адвокатской палаты. В силу специфики создания и возложенных
на нее функций адвокатская палата не вправе осуществлять адвокатскую
деятельность от своего имени, а также заниматься предпринимательской
деятельностью.
В соответствии со статьей 31 Закона N 63-ФЗ совет адвокатской
палаты является коллегиальным исполнительным органом адвокатской
палаты. Так же как и адвокатская палата, совет адвокатской палаты не
вправе осуществлять адвокатскую деятельность от своего имени и
заниматься предпринимательской деятельностью.
Совет адвокатской палаты избирает из своего состава президента
адвокатской палаты сроком на четыре года и по его представлению -
одного или нескольких вице-президентов сроком на два года, определяет
полномочия президента и вице-президентов.
Президент и вице-президенты, а также другие члены совета на
основании пункта 8 статьи 31 Закона N 63-ФЗ могут совмещать работу в
совете адвокатской палаты с адвокатской деятельностью, получая при
этом вознаграждение за работу в совете в размере, определяемом
собранием (конференцией) адвокатов. Более того, Положением о совете
адвокатской палаты президенту и вице-президенту обеспечивается оплата
пособий по временной нетрудоспособности и очередного отпуска.
В отношении выплат адвокатской палаты в пользу членов совета
следует принимать во внимание, что указанные выплаты не носят
безвозмездный характер, а рассматриваются как вознаграждение, выплата
которого обусловлена выполнением физическим лицом работы (оказанием
услуг).
Следовательно, отношения с физическими лицами, осуществляющими
функции управления, должны быть оформлены в порядке, предусмотренном
законодательством России, а именно ТК РФ или Гражданским кодексом РФ,
в зависимости от вида заключаемого организацией с физическим лицом
договора.
Статьей 11 ТК РФ установлено, что ТК РФ, законы и иные
нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права,
распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с
работодателем.
В статье 13 ТК РФ указано, что федеральные законы и иные
нормативные правовые акты Российской Федерации, содержащие нормы
трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные
непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей
территории Российской Федерации, если в этих законах и иных
нормативных правовых актах не предусмотрено иное.
Статьей 15 ТК РФ определено, что трудовые отношения - отношения,
основанные на соглашении между работником и работодателем о личном
выполнении работником за плату трудовой функции (работы по
определенной специальности, квалификации или должности), подчинении
работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении
работодателем условий труда, предусмотренных трудовым
законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым
договором.
В соответствии со статьей 17 ТК РФ трудовые отношения на
основании трудового договора в результате избрания (выборов) на
должность возникают, если избрание (выборы) на должность предполагает
выполнение работником определенной трудовой функции.
Статьей 20 ТК РФ установлено, что сторонами трудовых отношений
являются работник и работодатель.
Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с
работодателем.
Работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо
(организация), вступившее в трудовые отношения с работником. В
случаях, установленных федеральными законами, в качестве работодателя
может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые
договоры. Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях
осуществляются физическим лицом, являющимся работодателем; органами
управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими
лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми
актами, учредительными документами юридического лица (организации) и
локальными нормативными актами.
Исходя из содержания статьи 8, части 1 статьи 34, частей 1 и 2
статьи 35 Конституции Российской Федерации и абзаца второго части 1
статьи 22 ТК РФ работодатель в целях эффективной экономической
деятельности и рационального управления имуществом самостоятельно, под
свою ответственность принимает необходимые кадровые решения (подбор,
расстановка, увольнение персонала), и заключение трудового договора с
конкретным лицом, ищущим работу, является правом, а не обязанностью
работодателя.
Решая вопрос об обоснованности заключения с работником срочного
трудового договора, следует учитывать, что такой договор заключается,
когда трудовые отношения не могут быть установлены на неопределенный
срок с учетом характера предстоящей работы или условий ее выполнения,
если иное не предусмотрено ТК РФ и иными федеральными законами (ст. 58
ТК РФ).
Поскольку статья 59 ТК РФ предусматривает право, а не обязанность
работодателя заключать срочный трудовой договор в случаях,
предусмотренных этой нормой, работодатель может реализовать это право
при условии соблюдения общих правил заключения срочного трудового
договора, установленных статьей 58 TK РФ.
Трудовой договор, не оформленный надлежащим образом, считается
заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по
поручению работодателя или его представителя. При фактическом
допущении работника к работе работодатель обязан оформить с ним
трудовой договор в письменной форме не позднее трех дней со дня
фактического допущения работника к работе.
Учитывая вышеизложенное, отношения адвокатской палаты и членов
совета адвокатской палаты можно квалифицировать как трудовые
отношения. Вознаграждения членам совета, производимые адвокатской
палатой, должны при этом рассматриваться как объект обложения ЕСН.
Таким образом, согласно статье 235 и пункту 1 статьи 236 Кодекса
адвокатская палата выступает в качестве налогоплательщика ЕСН, и у нее
формируется объект налогообложения в виде оплаты труда президента и
вице-президентов, а также других членов совета. ЕСН исчисляется в
порядке, предусмотренном статьей 243 Кодекса, по ставкам, указанным в
пункте 1 статьи 241 Кодекса, с учетом права на применение регрессивной
шкалы налогообложения.
Таким образом, на адвокатские палаты распространяются положения
соответствующих статей главы 24 Кодекса в отношении порядка исчисления
и уплаты ЕСН с сумм вознаграждения за работу в совете адвокатской
палаты, а также порядка представления налоговой отчетности по данному
налогу с учетом указанных выплат.
Кроме этого, статьей 15 Закона N 63-ФЗ определено, что адвокат
может одновременно являться членом адвокатской палаты только одного
субъекта Российской Федерации, сведения о нем вносятся только в один
региональный реестр. Адвокат вправе осуществлять свою деятельность
только в одном адвокатском образовании, учрежденном в соответствии с
Законом N 63-ФЗ.
Согласно положениям статей 22, 23, 24, 29, 35 Закона N 63-ФЗ
коллегии адвокатов, адвокатские бюро, юридические консультации -
адвокатские образования являются некоммерческими организациями и
признаются юридическими лицами.
На основании пунктов 1, 5 статьи 29 и в соответствии с пунктом 16
статьи 22 Закона N 63-ФЗ коллегия адвокатов является налоговым агентом
адвокатов, являющихся ее членами, по доходам, полученным ими в связи с
осуществлением адвокатской деятельности.
Пунктом 6 статьи 244 Кодекса определено, что адвокатские
образования исчисляют и уплачивают ЕСН с доходов каждого адвоката,
полученных им от профессиональной деятельности, за вычетом
соответствующих расходов в порядке, установленном статьей 243 Кодекса,
по ставкам пункта 4 статьи 241 Кодекса.
Вопрос: Организация заключила договор с физическим лицом, которое
не является автором произведения, а имеет имущественные права на это
произведение. Облагается ли ЕСН вознаграждение по указанному договору?
Могут ли применяться профессиональные налоговые вычеты при исчислении
ЕСН к сумме авторского договора, заключенного между автором
произведения и получателем имущественных прав по авторскому договору?
Ответ: В соответствии со статьей 4 Закона Российской Федерации от
09.07.93 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" (далее - Закон
N 5351-1) автор - это физическое лицо, творческим трудом которого
создано произведение. Автору в отношении его произведения принадлежат
исключительные права на использование произведения в любой форме и
любым способом. Согласно статье 30 Закона N 5351-1 автор может
передавать имущественные права по авторскому договору.
Авторский договор должен предусматривать размер вознаграждения и
(или) порядок определения размера вознаграждения за каждый способ
использования произведения, порядок и сроки его выплаты.
В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения
ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Согласно пункту 5 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы в части, касающейся авторского договора, сумма вознаграждения
определяется в соответствии со статьей 210 Кодекса с учетом расходов
(профессиональных налоговых вычетов), предусмотренных пунктом 3 статьи
221 Кодекса.
Профессиональные налоговые вычеты применяются следующими
категориями лиц:
- физическими лицами, которые получают авторские вознаграждения
или вознаграждения за создание, издание, исполнение или иное
использование произведении науки, литературы и искусства; авторами
открытий, изобретений и промышленных образцов.
При расчете указанных вычетов возможны следующие ситуации:
- вычеты применяются в сумме фактически произведенных и
документально подтвержденных расходов;
- при отсутствии документального подтверждения вычеты применяются
по нормативам, установленным пунктом 3 статьи 221 Кодекса. Указанные
нормативы предусматривают процентное отношение затрат к сумме
начисленного дохода за создание и исполнение произведений.
С учетом вышеизложенного в рассматриваемом случае
профессиональные налоговые вычеты могут применяться при исчислении ЕСН
к сумме авторского договора, заключенного между автором произведения и
получателем имущественных прав по авторскому договору.
Договор, заключенный организацией с физическим лицом, не
являющимся автором произведения, а имеющим только имущественные права
на это произведение, относится к гражданско-правовому договору на
выполнение работ (оказание услуг).
Выплаты по такому договору включаются в налоговую базу в полном
объеме и облагаются ЕСН в общеустановленном порядке.
Пунктом 3 статьи 238 Кодекса установлено, что вознаграждения,
выплачиваемые физическим лицам по гражданско-правовым и авторским
договорам, не включаются в налоговую базу в части суммы налога,
подлежащей уплате в ФСС России.
Вопрос: Организация занимается розничной торговлей в Московской
области, а также на территории других субъектов РФ. Головная
организация, в которой осуществляет свою трудовую деятельность
администрация (директор и бухгалтеры), зарегистрирована в г. Москве,
но вся ее деятельность осуществляется через обособленные
подразделения. Обособленные подразделения организации не имеют
расчетных счетов и самостоятельных балансов. Зарплата сотрудникам
начисляется централизованно в головной организации в Москве. По месту
нахождения обособленных подразделений в других субъектах РФ
организация уплачивает ЕНВД. Каков порядок исчисления и уплаты ЕСН и
страховых взносов в Пенсионный фонд по выплатам сотрудникам головной
организации?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для организаций-налогоплательщиков признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
На основании пункта 1 статьи 237 Кодекса при определении
налоговой базы ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за
исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от
формы, в которой осуществляются данные выплаты.
Пунктом 8 статьи 243 Кодекса установлено, что обособленные
подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие
выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют
обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по
налогу), а также обязанности организации по представлению расчетов по
налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.
В случае невыполнения обособленными подразделениями хотя бы
одного из этих трех условий организация производит уплату ЕСН
централизованно по месту своего нахождения, включая обособленные
подразделения, расположенные в том числе на территории разных
субъектов Российской Федерации.
На основании совместного письма МНС России от 14.06.2002 N
БГ-6-05/835 и Пенсионного фонда Российской Федерации от 11.06.2002 N
МЗ-16-25/5221 организации, в состав которых входят обособленные
подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не
выплачивающие вознаграждения в пользу физических лиц, производят
уплату страховых взносов централизованно по месту своего нахождения.
В этом случае такие организации декларации и расчеты по авансовым
платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование
представляют по месту своего нахождения.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 главы 26.3 "Система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных
видов деятельности" Кодекса уплата организациями единого налога
предусматривает замену уплаты ряда налогов, в том числе ЕСН.
При этом организации, являющиеся налогоплательщиками единого
налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно статье 346.28 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие
виды предпринимательской деятельности, подпадающие под действие
системы налогообложения в виде налога на вмененный доход для отдельных
видов деятельности, обязаны уплачивать единый налог по месту
осуществления такой деятельности.
На основании пункта 2 статьи 346.32 Кодекса сумма единого налога
на вмененный доход, исчисленная за налоговый период, уменьшается
налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное
пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с
законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же период
времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим
работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по
которым уплачивается единый налог на вмененный доход, и на сумму
выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма
единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по
страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
В целях реализации налогоплательщиками данного положения по
каждому месту осуществления деятельности, облагаемой единым налогом на
вмененный доход (месту уплаты единого налога),
налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные
подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета,
осуществляющие по месту нахождения таких обособленных подразделений
предпринимательскую деятельность, подпадающую под действие системы
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных
видов деятельности, представляют налоговую декларацию по единому
налогу на вмененный доход в налоговый орган по месту осуществления
такой деятельности.
Сумма исчисленных и уплаченных за каждое обособленное
подразделение страховых взносов на обязательное пенсионное страхование
определяется налогоплательщиками-организациями пропорционально
налоговой базе по страховым взносам, исчисленной по каждому такому
подразделению.
Основанием для включения в налоговую декларацию по единому налогу
данных об исчисленных и уплаченных за обособленное подразделение
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование является
составленный налогоплательщиком-организацией по произвольной форме
расчет, а также копии платежных документов, подтверждающих уплату
общей суммы исчисленных за отчетный (налоговый) период страховых
взносов, заверенные налоговым органом по месту постановки на учет
(месту нахождения) налогоплательщика-организации.
Если организация переведена на уплату единого налога на вмененный
доход, но одновременно осуществляет и иные виды деятельности, то
данная организация должна уплачивать ЕСН в порядке, установленном
нормами главы 24 Кодекса, с выплат, производимых в пользу физических
лиц за счет средств, полученных от деятельности, не переведенной на
уплату единого налога на вмененный доход.
Исходя из текста запроса головная организация, в которой
осуществляют свою трудовую деятельность директор, бухгалтеры и т.д.,
состоит на налоговом учете в г. Москве. При этом организация имеет в
своем составе обособленные подразделения, расположенные на территории
разных субъектов Российской Федерации, не имеющие отдельного баланса,
расчетного счета и не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в
пользу физических лиц, переведенные на уплату единого налога на
вмененный доход.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Кодекса система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных
видов деятельности устанавливается Кодексом и вводится в действие
законами субъектов Российской Федерации. В г. Москве как в субъекте
Российской Федерации данная система налогообложения в 2004 году не
введена.
Учитывая изложенное, при налогообложении выплат и иных
вознаграждений, начисленных налогоплательщиком в пользу физических лиц
по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским
договорам, следует разграничивать выплаты, производимые в рамках
деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный
доход, от выплат, производимых от деятельности, не переведенной на
уплату единого налога на вмененный доход.
Таким образом, выплаты, произведенные в пользу сотрудников
администрации организацией, осуществляющих свою трудовую деятельность
в г. Москве, подлежат обложению ЕСН и на них начисляются страховые
взносы в общеустановленном порядке.
Выплаты, произведенные в пользу физических лиц по трудовым,
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг, авторским договорам, произведенные в рамках
деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный
доход, не подлежат обложению ЕСН, при этом на сумму таких выплат
начисляются страховые взносы. |