МИНИСТЕРСТВО РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
12 марта 1999 г.
N АС-8-18/168
(Д)
Министерство Российской Федерации по налогам и сборам рассмотрело
обращение ОАО "Красноярский алюминиевый завод" от 10.02.98 N ОП-30/21
и сообщает следующее.
В настоящее время для всех категорий налогоплательщиков
установлена единая законодательная база для возмещения налога на
добавленную стоимость, фактически уплаченного поставщикам материальных
ресурсов, использованных при производстве и реализации экспортной
продукции.
В основе ее лежат положения, предусмотренные статьей 7 Закона
Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", в
соответствии с которой возмещение входного налога по закупленным
материальным ресурсам, использованным для производства и реализации
указанной продукции, производится только собственнику экспортной
продукции.
Пунктом 3 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на
добавленную стоимость" установлен порядок возмещения налога на
добавленную стоимость, согласно которому в случае превышения сумм
налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически
отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по
основным средствам и нематериальным активам, над суммами налога,
исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница
засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет
общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета
за соответствующий отчетный период.
Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченных
поставщикам, применяется при реализации товаров (работ, услуг),
освобожденных от налога в соответствии с подпунктом "а" пункта 1
статьи 5 названного закона, то есть при экспорте.
Следовательно, вышеизложенной нормой предусмотрен зачет
(возмещение) сумм налога на добавленную стоимость, излишне уплаченных
поставщикам, а не в бюджет.
Согласно пункту 5 статьи 78 Налогового кодекса по заявлению
налогоплательщика сумма излишне уплаченного налога может быть
направлена на исполнение обязанностей по уплате других налогов или
сборов, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный
фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога.
Таким образом, порядок, изложенный в статье 78 Кодекса,
регулирует условия зачета излишне уплаченных сумм налогов, согласно
которому зачет производится только в пределах платежей, поступающих
отдельно в бюджеты соответствующих уровней и направленных
налогоплательщиками непосредственно в эти бюджеты, поскольку одним из
неотъемлемых оснований проведения зачета является условие,
установленное пунктом 5 указанной статьи, а именно наличие излишне
уплаченных сумм налогов, направленных в бюджет соответствующего
уровня.
Следовательно, изложенное в пункте 5 статьи 78 Налогового кодекса
Российской Федерации само по себе исключает возможность проведения по
требованию налогоплательщиков зачетов по другим налогам и сборам сумм
переплаты, сформировавшейся за счет отрицательного сальдо при
исчислении НДС.
Соответственно, излишне уплаченными суммами налогов в рамках
статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации являются суммы
налогов, непосредственно переплаченные налогоплательщиком в бюджет
того или иного уровня, а не поставщику.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О
налоге на добавленную стоимость" данный налог является косвенным
налогом и подлежит уплате покупателем сверх цены продукции.
Исходя из этого, механизм уплаты налога на добавленную стоимость,
установленный указанным законом, предусматривает перенос бремени
уплаты данного налога на расходы конечных потребителей, одновременно
снимая данное бремя с поименованных в названном Законе плательщиков,
возмещая им все издержки, связанные с перечислением НДС в бюджет.
Аналогичная позиция в части утверждения о том, что данный налог
является косвенным и фактически им облагаются расходы конечных
потребителей, изложена в информационном письме Высшего Арбитражного
Суда Российской Федерации от 10.12.96 N 9 и в постановлении Президиума
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.09.98 N 2345/98.
Таким образом, статья 7 закона Российской Федерации "О налоге на
добавленную стоимость" предусматривает в отдельных случаях обязанность
государства возместить налогоплательщику затраты по оплате сумм НДС
поставщикам товаров (работ, услуг) в порядке и на условиях,
установленных указанным законом, в частности, при образовании
отрицательной разницы между суммами налога, полученными от покупателей
товаров (работ, услуг) и уплаченными поставщиком либо при реализации
товаров на экспорт. То есть термин "возмещение", используемый в
названном законе, предусматривает действие государства по погашению
налогоплательщику денежными средствами, в целях компенсации его затрат
по суммам НДС, уплаченных поставщикам, недополученных им сумм налога
от покупателей.
Учитывая вышеизложенное, суммы налога на добавленную стоимость,
возмещаемые в установленных указанным законом случаях
налогоплательщику государством, носят компенсационный характер,
основанный на установленном Законом Российской Федерации "О налоге на
добавленную стоимость" методе исчисления названного налога.
Одновременно статья 78 Налогового кодекса Российской Федерации
устанавливает обязанность налоговых органов по возврату или зачету
излишне уплаченных в бюджет налогов и сборов, при этом используемый в
данной статье термин "возврат" означает возвращение налогоплательщику
излишне уплаченных им сумм налогов и сборов в бюджет.
Соответственно, возврат излишне уплаченных налогоплательщиком
непосредственно в бюджет сумм того или иного налога или сбора, в том
числе НДС, носит восстановительный характер, а не компенсационный, в
отличие от возмещения отрицательной разницы по НДС, предусмотренного
статьей 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную
стоимость".
Учитывая изложенное, возмещение сумм отрицательного сальдо по
налогу на добавленную стоимость как по внутренним оборотам, так и по
экспорту производится без начисления процентов, предусмотренных
пунктом 9 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, на
соответствующие суммы.
В связи с изложенным, зачет (возмещение) образовавшейся
отрицательной разницы при исчислении налогоплательщиком сумм НДС,
подлежащих взносу в бюджет, а также возмещение сумм указанного налога
предприятиям-экспортерам осуществляется в порядке, установленном
Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", а
также Инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", то есть без
начисления процентов на соответствующие суммы.
Приказом Госналогслужбы России от 25.12.98 N ГБ-3-09/343
установлено, что впредь до внесения изменений в законодательство в
части порядка возмещения налога на добавленную стоимость по экспортной
продукции (работам, услугам) указанное возмещение осуществляется в
соответствии с разделом 7 Инструкции N 26 "О порядке ведения в
государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета
налогов, сбора, пошлин и других обязательных платежей", утвержденной
приказом Госналогслужбы России от 15.04.94 N ВГ-3-13/23, в порядке и
сроки, установленные пунктом 3 статьи 7 Закона Российской Федерации от
06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" при условии
доказательства экспорта документами, приведенными в п. 22 Инструкции
Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость".
В соответствии с разделом 7 названной Инструкции заявления
налогоплательщика о возврате излишне уплаченных сумм в бюджет
поступают в налоговую инспекцию, которая на основании данных лицевых
счетов плательщиков дает заключение по ф. N 21 о наличии переплаты у
плательщика по указанному платежу и выносит решение о зачете
переплаты, в уплату других платежей, по которым не наступили сроки
уплаты. Излишне поступившая сумма платежа (переплата) засчитывается
без заявления плательщика в погашение недоимки по другим платежам того
же плательщика, о чем он ставится в известность.
Таким образом, по заявлению налогоплательщика сумма налога на
добавленную стоимость при возмещении из федерального бюджета
организации - экспортеру в соответствии с пунктом 3 статьи 7 закона
Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", могут быть
зачтены в счет уплаты других налогов, за исключением налоговых
платежей, поступающих в целевые бюджетные (внебюджетные) фонды.
Исходя из изложенного, при наличии у налогоплательщика-экспортера
недоимки по другим налогам при возмещении сумм налога на добавленную
стоимость указанные суммы засчитываются налоговым органом без
заявления плательщика в погашение недоимки по этим платежам того же
плательщика, за исключением недоимки по платежам, поступающим в
целевые бюджетные (внебюджетные) фонды, о чем он ставится в
известность.
А. В. Смирнов |