РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ РЕАЛИЗОВАЛА АВТОРСКИЕ ПРАВА
ПО ДОГОВОРАМ, ЗАКЛЮЧЕННЫМ С ИНОСТРАННЫМИ КОМПАНИЯМИ -
РЕЗИДЕНТАМИ СНГ. КАКОВ ПОРЯДОК ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ЗАЧЕТА
НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ, УДЕРЖАННОГО С ДОХОДОВ РОССИЙСКОЙ
ОРГАНИЗАЦИИ НА ТЕРРИТОРИИ СТРАН СНГ?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
27 декабря 2004 г.
N 26-12/84596
(Д)
В соответствии со статьей 311 главы 25 НК РФ доходы, полученные
российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при
определении налоговой базы по налогу на прибыль. Указанные доходы
учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ,
так и за ее пределами.
При расчете налога на прибыль расходы, произведенные российской
организацией в связи с получением доходов от источников за пределами
РФ, учитываются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ.
Суммы налога, которые российская организация выплатила в
соответствии с законодательством иностранных государств, засчитываются
при уплате ею налога на прибыль в РФ. При этом размер засчитываемых
сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму
налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.
Статьей 7 НК РФ установлен приоритет правил и норм международных
договоров РФ, касающихся вопросов налогообложения и сборов, над
нормами НК РФ и принятых в соответствии с ним нормативных правовых
актов о налогах и (или) сборах.
Полный перечень международных договоров об избежании двойного
налогообложения, действующих в настоящее время, приведен в
информационном сообщении Минфина России от 02.03.2004.
Следовательно, если российская организация получала доход в
иностранном государстве, с которым РФ заключила международный договор
об избежании двойного налогообложения, то при решении вопроса о
возможности предоставления российской стороне зачета на сумму
удержанного (уплаченного) в иностранном государстве налога при уплате
ею налога на прибыль в РФ, необходимо, в первую очередь
руководствоваться положениями этого международного договора.
В статьях международных договоров об избежании двойного
налогообложения может быть определен следующий порядок устранения
двойного налогообложения. Если резидент одного Договаривающегося
Государства получает в другом Договаривающемся Государстве доход,
который в соответствии с положениями международного соглашения может
облагаться налогом в другом Государстве, сумма налога на этот доход,
уплаченная в этом другом Государстве, подлежит вычету из налога,
взимаемого с резидента при получении дохода в первом упомянутом
Государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога,
уплаченного в первом Государстве на такой доход и рассчитанного в
соответствии с его налоговым законодательством и правилами.
Таким образом, к зачету в РФ принимаются суммы налога,
выплаченные (удержанные) за пределами РФ с доходов, которые подлежат
налогообложению (в соответствии с международным соглашением об
избежании двойного налогообложения) в государстве, с которым у РФ
заключено и действует такое соглашение.
Если в соответствии с международным соглашением об избежании
двойного налогообложения доход, полученный российской организацией в
иностранном государстве, не подлежит налогообложению в этом
иностранном государстве, но с такого дохода был удержан налог в
указанном иностранном государстве, такой налог не принимается к зачету
в РФ. В этом случае устранение двойного налогообложения осуществляется
путем возврата удержанного в иностранном государстве налога. Для этого
российской организации необходимо обратиться в соответствующий
уполномоченный налоговый (финансовый) орган иностранного государства,
в котором произведено удержание налога с доходов российской
организации.
На основании статьи 311 НК РФ зачет уплаченных в иностранных
государствах налогов производится при фактической уплате налога на
прибыль в РФ. При этом такой зачет может быть произведен только в
случае, если доходы, полученные российской организацией за пределами
РФ, были включены в налоговую базу при уплате налога на прибыль в
России. От этого зависит возникновение права на зачет в РФ уплаченного
российской организацией в иностранном государстве налога в том
налоговом (отчетном) периоде, в котором он был фактически уплачен за
границей.
Следовательно, устранение двойного налогообложения путем зачета
уплаченных в иностранных государствах налогов может производиться
только после его фактического возникновения. Если же доходы,
полученные за пределами РФ в предыдущих налоговых периодах, не были
учтены в налоговой базе по налогу на прибыль в РФ, то при уплате с
указанных доходов налога за границей двойного налогообложения доходов
в РФ не возникает.
Пунктом 3 статьи 311 НК РФ предусмотрено, что размер
засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может
превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.
Необходимо определить сумму налога с дохода, полученного за пределами
РФ, выше которой налог, фактически уплаченный российской организацией
в иностранном государстве, не может быть принят к зачету, то есть
необходимо определить предельную сумму зачета.
Если предельная сумма зачета превысит фактически уплаченную в
иностранном государстве сумму налога, зачет будет предоставляться на
всю сумму налога. То есть сумма налога на прибыль, исчисленная в
соответствии с положениями российского налогового законодательства,
уменьшится на сумму фактически уплаченного за границей аналогичного
налога. Это и будет составлять сумму налога на прибыль, подлежащую
уплате в РФ.
Приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@ утверждены форма
специальной налоговой декларации о доходах, полученных российской
организацией от источников за пределами РФ, и инструкция по ее
заполнению.
Указанная налоговая декларация представляется налогоплательщиками
- российскими организациями в налоговые органы по месту постановки на
учет в целях зачета сумм налога на прибыль (доход), уплаченного
(удержанного) в иностранном государстве, в соответствии с налоговым
законодательством РФ и соглашениями об избежании двойного
налогообложения.
В соответствии с требованиями пункта 3 статьи 311 НК РФ к
специальной налоговой декларации прилагаются документы, подтверждающие
уплату (удержание) налога за пределами РФ. А именно: для налогов,
уплаченных самой организацией, - документы, заверенные налоговым
органом соответствующего иностранного государства, а для налогов,
удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств
или международным договором налоговыми агентами, - подтверждение
налогового агента.
Налоговые органы РФ при рассмотрении вопроса о возможности зачета
сумм налога на прибыль, удержанного с доходов российской организации в
иностранном государстве в соответствии с законодательством этого
иностранного государства или международным договором налоговыми
агентами, могут запрашивать следующие документы:
- копии договора (контракта), на основании которых российской
организации выплачивался доход вне территории РФ, а также акты
сдачи-приемки работ (услуг);
- копии платежных документов, подтверждающих уплату налога вне
территории РФ;
- документальное подтверждение от налогового органа иностранного
государства о фактическом поступлении налога, удержанного с доходов
российской организации, в бюджет соответствующего иностранного
государства.
Таким образом, для осуществления процедуры зачета сумм налога,
выплаченных российской организацией на территории иностранных
государств, с которыми у РФ заключен и действует международный договор
об избежании двойного налогообложения, необходимо выполнение
соответствующих положений этого международного договора. Кроме того,
российская организация должна включить доходы, полученные за пределами
РФ, в налоговую базу при уплате налога на прибыль в России. Также она
должна представить налоговую декларацию по налогу на прибыль (форма по
КНД 1151006) вместе с налоговой декларацией о доходах, полученных
российской организацией от источников за пределами РФ, и документы,
предусмотренные пунктом 3 статьи 311 НК РФ.
Основание: письмо МНС России от 23.06.2003 N 23-2-06/3-1198-Ч136.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
27 декабря 2004 г.
N 26-12/84596 |