ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
30 июня 2005 г.
N 21-08/46874
(Д)
Управление ФНС России по г. Москве направляет для руководства в
работе обзор ответов на вопросы по применению главы 24 Налогового
кодекса Российской Федерации "Единый социальный налог".
Заместитель руководителя
Управления Федеральной
налоговой службы по г. Москве
С.Х. Аминев
30 июня 2005 г.
N 21-08/46874
Приложение
к письму Управления
Федеральной налоговой службы
по г. Москве
от 30 июня 2005 года
N 21-08/46874
Вопрос: Обязаны ли налоговые органы регистрировать трудовые
договоры, заключенные индивидуальными предпринимателями с наемными
работниками?
Ответ: Согласно статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации
(далее - ТК РФ) трудовые отношения - отношения, основанные на
соглашении между работником и работодателем о личном выполнении
работником за плату трудовой функции (работы по определенной
специальности, квалификации или должности), подчинении работника
правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении
работодателем условий труда, предусмотренных трудовым
законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым
договором.
Статьей 16 ТК РФ установлено, что трудовые отношения возникают
между работником и работодателем на основании трудового договора,
заключенного ими в соответствии с ТК РФ.
При этом согласно положениям статьи 20 ТК РФ сторонами трудовых
отношений являются работник и работодатель, где работник - физическое
лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем, а работодатель,
в том числе, - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с
работником.
Таким образом, сторонами трудовых отношений могут быть физическое
лицо - работник и физическое лицо - работодатель, в том числе и
индивидуальный предприниматель.
Статьей 303 ТК РФ установлены особенности трудового договора,
заключаемого работником с работодателем - физическим лицом, включающие
в себя обязанность работодателя - физического лица оформить трудовой
договор с работником в письменной форме и зарегистрировать этот
договор в соответствующем органе местного самоуправления.
С учетом положений статьи 309 ТК РФ, согласно которой документом,
подтверждающим время работы у работодателя - физического лица,
является письменный трудовой договор, а также то, что работодатель -
физическое лицо не имеет права производить записи в трудовых книжках
работников, а также оформлять трудовые книжки работникам, принимаемым
на работу впервые, регистрация названных договоров в органах местного
самоуправления является обязательной.
В соответствии с пунктами 1, 3 и 4 статьи 34 Федерального закона
от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного
самоуправления Российской Федерации" структуру органов местного
самоуправления составляют представительный орган муниципального
образования, глава муниципального образования, местная администрация
(исполнительно-распорядительный орган муниципального образования),
контрольный орган муниципального образования и иные органы местного
самоуправления, предусмотренные уставом муниципального образования и
обладающие собственными полномочиями по решению вопросов местного
назначения.
Порядок формирования, полномочия, срок полномочий, подотчетность,
подконтрольность органов местного самоуправления, а также иные вопросы
организации и деятельности указанных органов определяются уставом
муниципального образования.
Органы местного самоуправления не входят в систему органов
государственной власти.
Следовательно, налоговые органы Российской Федерации, являющиеся
органами государственной власти, не могут осуществлять регистрацию
трудовых договоров, заключенных между физическим лицом - работодателем
и работником - физическим лицом, так как не являются органами местного
самоуправления.
Вопрос: При проведении мероприятий налогового контроля за
правильностью исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное
пенсионное страхование индивидуальными предпринимателями в виде
фиксированного платежа необходимо уточнить:
- каковы сроки их уплаты;
- начисляются ли на них пени, если да, то на основании какого
нормативного документа;
- когда у индивидуальных предпринимателей возникает обязанность
уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде
фиксированных платежей: с момента государственной регистрации в
качестве индивидуального предпринимателя или с момента постановки на
учет в Пенсионном фонде Российской Федерации;
- возникает ли у налоговых органов с 01.01.2005 обязанность
проводить начисления страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование в виде фиксированных платежей в лицевые счета
налогоплательщиков (индивидуальных предпринимателей);
- за какой период осуществляется налоговым органом контроль за
исчислением индивидуальными предпринимателями страховых взносов,
предусмотренных пунктом 3 статьи 28 Закона N 167-ФЗ: начиная с
01.02.2005 или за три года, предшествующих проведению проверки
(2002-2004 годы);
- какие меры ответственности могут быть применены налоговыми
органами при выявлении индивидуальных предпринимателей, указанных в
подпункте 2 пункта 1 статьи 6 Закона N 167-ФЗ, не зарегистрированных в
Пенсионном фонде Российской Федерации, не представляющих отчетность в
соответствии с действующим законодательством и не уплачивающих
страховые взносы в виде фиксированного платежа?
Ответ: Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона N 167-ФЗ
страхователи - индивидуальные предприниматели уплачивают суммы
страховых взносов в бюджет ПФР в виде фиксированного платежа.
Законодательством не установлены применительно к страховому
взносу в виде фиксированного платежа сроки уплаты в течение расчетных
периодов 2002-2004 годов, определенные конкретной датой. Поэтому у
налоговых органов отсутствуют основания для начисления пеней при
уплате страховых взносов в виде фиксированного платежа за указанные
периоды.
Срок уплаты страховых взносов в виде фиксированного платежа
установлен Федеральным законом от 02.12.2004 N 157-ФЗ "О внесении
изменения в статью 28 Федерального закона "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации", в соответствии с которым
страховые взносы в виде фиксированного платежа в минимальном размере
уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года в порядке,
определяемом Правительством Российской Федерации.
Если при проведении налоговыми органами выездных налоговых
проверок начиная с налогового периода за 2005 год установлен факт
неуплаты (неполной уплаты) индивидуальным предпринимателем страховых
взносов в виде фиксированного платежа, следует:
- доначислить по акту проверки причитающуюся к уплате сумму
страховых взносов в виде фиксированного платежа;
- начислить пени в порядке, установленном статьей 26 Федерального
закона N 167-ФЗ.
При этом по результатам выездной налоговой проверки в карточке
лицевого счета индивидуального предпринимателя следует провести
доначисленные суммы страховых взносов в виде фиксированного платежа
(страховую и накопительную части).
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Федерального закона N 167-ФЗ
регистрация страхователей является обязательной и осуществляется в
территориальных органах страховщика. Обязанность по уплате страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного
платежа возникает у страхователя с момента его регистрации в органах
страховщика.
Согласно норме статьи 11 Федерального закона N 167-ФЗ с
01.01.2004 регистрация физических лиц, зарегистрированных в качестве
индивидуальных предпринимателей и самостоятельно уплачивающих
страховые взносы в бюджет ПФР, осуществляется в отделениях ПФР
(территориальных органах ПФР) в пятидневный срок с момента
представления в территориальные органы страховщика федеральным органом
исполнительной власти, осуществляющим регистрацию юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей, сведений, содержащихся в Едином
государственном реестре индивидуальных предпринимателей и
представляемых в порядке, установленном Правительством Российской
Федерации. Таким образом, с 01.01.2004 Федеральным законом N 167-ФЗ не
предусмотрена обязанность индивидуальных предпринимателей
самостоятельно регистрироваться в органах ПФР.
Федеральным законом N 167-ФЗ не установлена для индивидуальных
предпринимателей обязанность представлять по итогам отчетных периодов
- расчеты, по итогам налогового периода - декларацию об исчисленных и
уплаченных суммах страховых взносов в виде фиксированного платежа.
Вопрос: Должен ли уплачивать страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование (фиксированный платеж) индивидуальный
предприниматель, временно прекративший предпринимательскую
деятельность?
Ответ: В соответствии со статьей 11 Налогового кодекса
индивидуальными предпринимателями признаются физические лица,
зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Федерального закона N 167-ФЗ
страхователи, поименованные в подпункте 2 пункта 1 статьи 6 Закона, а
именно, индивидуальные предприниматели, уплачивают страховые взносы в
бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации на обязательное
пенсионное страхование в виде фиксированного платежа.
Обязательным для уплаты является минимальный размер
фиксированного платежа, установленный в сумме 150 рублей в месяц, в
том числе на финансирование страховой части трудовой пенсии - 100
рублей, на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 50
рублей.
Фиксированный платеж не входит в состав единого социального
налога, и его уплата не связана с фактом получения дохода
индивидуальным предпринимателем, поэтому он подлежит уплате независимо
от размера полученного дохода от предпринимательской деятельности в
данном налоговом периоде.
Действующим законодательством Российской Федерации по
обязательному пенсионному страхованию не предусмотрено освобождение
индивидуальных предпринимателей (в т.ч. перешедших на упрощенную
систему налогообложения, инвалидов, пенсионеров, работающих постоянно
в организациях) от уплаты минимального размера фиксированного платежа.
В случае прекращения регистрации физического лица в качестве
индивидуального предпринимателя в соответствии с требованиями
законодательства одновременно прекращается и обязанность по уплате
фиксированного платежа на обязательное пенсионное страхование.
Государственная регистрация прекращения физическим лицом
деятельности в качестве индивидуального предпринимателя осуществляется
по основаниям, предусмотренным статьей 22.3 Федерального закона от
08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей", в частности:
а) заявление физического лица о принятом им решении о прекращении
деятельности в качестве индивидуального предпринимателя;
б) сведения о смерти или признании судом умершим физического
лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя,
представляемые в порядке, установленном пунктом 3 статьи 85 Налогового
кодекса;
в) копия решения суда о признании индивидуального предпринимателя
банкротом;
г) копия решения суда о прекращении деятельности индивидуального
предпринимателя в принудительном порядке;
д) копия вступившего в силу приговора, определения или
постановления суда о назначении наказания в виде лишения физического
лица права заниматься предпринимательской деятельностью на
определенный срок;
е) информация об аннулировании или об окончании срока действия
документа, подтверждающего право физического лица, зарегистрированного
в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно
проживать на территории Российской Федерации.
Законодательством Российской Федерации о государственной
регистрации индивидуальных предпринимателей не предусмотрено временное
прекращение деятельности индивидуальным предпринимателем с
одновременной сдачей его свидетельства о государственной регистрации в
налоговые органы.
Вопрос: Должны ли уплачивать фиксированные платежи в ПФР
индивидуальные предприниматели в случае временного приостановления
предпринимательской деятельности, а также пенсионеры и инвалиды?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Федерального закона
от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в
Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ)
страхователи, поименованные в подпункте 2 пункта 1 статьи 6 данного
Закона, в том числе индивидуальные предприниматели, уплачивают
страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации в
виде фиксированного платежа.
Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование
страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавливается в
размере 150 рублей в месяц и является обязательным для уплаты. При
этом на финансирование страховой части трудовой пенсии направляется
100 рублей, на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 50
рублей.
Фиксированные платежи не входят в состав единого социального
налога (далее - ЕСН) и не связаны с доходом индивидуального
предпринимателя, поэтому подлежат уплате независимо от размера
полученного дохода от предпринимательской деятельности в данном
налоговом периоде.
Действующим законодательством Российской Федерации по
обязательному пенсионному страхованию не предусмотрено освобождение
индивидуальных предпринимателей (в т.ч. пенсионеров, инвалидов и
ветеранов войны и труда) от уплаты данных платежей, в том числе в
случае временной нетрудоспособности, нахождения в отпуске или
временного приостановления деятельности (без прекращения деятельности
в установленном законом порядке), отсутствия доходов от такой
деятельности.
Только в случае прекращения регистрации физического лица в
качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с требованиями
действующего законодательства одновременно прекращается и обязанность
по уплате фиксированного платежа на обязательное пенсионное
страхование.
Вопрос: Начисляется ли ЕСН на сумму оплаты дополнительных
перерывов рабочего времени, предоставляемых
предпринимателем-работодателем матери для кормления ребенка, если она
работает сокращенный рабочий день (7 часов)?
Ответ: Согласно статье 258 ТК РФ работающим женщинам, имеющим
детей в возрасте до полутора лет, предоставляются помимо перерыва для
отдыха и питания дополнительные перерывы для кормления ребенка (детей)
не реже чем через каждые три часа непрерывной работы
продолжительностью не менее 30 минут каждый.
При наличии у работающей женщины двух и более детей в возрасте до
полутора лет продолжительность перерыва для кормления устанавливается
не менее одного часа.
По заявлению женщины перерывы для кормления ребенка (детей)
присоединяются к перерыву для отдыха и питания либо в суммированном
виде переносятся как на начало, так и на конец рабочего дня (рабочей
смены) с соответствующим его (ее) сокращением.
Перерывы для кормления ребенка (детей) включаются в рабочее время
и подлежат оплате в размере среднего заработка.
Следовательно, оплата перерывов для кормления ребенка,
произведенная из расчета среднего заработка как установленная
законодательством, на основании пункта 6 статьи 255 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) включается в налоговую базу ЕСН
и облагается в общеустановленном порядке.
Вопрос: Коллегия адвокатов просит разъяснить: в какой налоговый
орган и отделение ПФР необходимо перечислять платежи по ЕСН и НДФЛ и
страховые взносы в виде фиксированных платежей за своих адвокатов - по
месту регистрации коллегии либо по месту регистрации адвокатов?
Ответ: На основании пункта 2 статьи 23 и в соответствии с пунктом
13 статьи 22 Федерального закона N 63-ФЗ коллегия адвокатов признается
налоговым агентом адвокатов, являющихся ее членами, по доходам,
полученным ими в связи с осуществлением адвокатской деятельности.
Таким образом, на коллегии адвокатов возложена обязанность в
соответствии с положениями статьи 24 Кодекса правильно и своевременно
исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам (в
рассматриваемом случае - адвокатам), и перечислять в бюджеты
(внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Перечисление удержанных
налогов производится в порядке, установленном Кодексом для уплаты
налога налогоплательщиком.
Таким образом, в отношении порядка исчисления и уплаты налога с
доходов адвокатов и ЕСН коллегии адвокатов признаются налоговыми
агентами и соответственно на них возлагаются обязанности налоговых
агентов в части исчисления и перечисления НДФЛ и ЕСН с доходов
адвокатов.
Исчисление и уплата налога на доходы, полученные членами коллегии
адвокатов за оказание юридической помощи, производится в соответствии
с положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса. В
порядке, установленном пунктом 1 статьи 226 Кодекса, налог с доходов
адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями
адвокатов (их учреждениями). Исчисленные и удержанные коллегией
адвокатов у налогоплательщика-адвоката суммы налога уплачиваются в
налоговый орган по месту учета налогового агента.
Пунктом 6 статьи 244 Кодекса определено, что исчисление и уплата
единого социального налога (далее - ЕСН) с доходов адвокатов
осуществляются коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими
консультациями в порядке, предусмотренном статьей 243 Кодекса.
Адвокатские образования исчисляют и уплачивают ЕСН с доходов
каждого адвоката, полученных ими от профессиональной деятельности, за
вычетом соответствующих расходов в порядке, установленном статьей 243
Кодекса, по ставкам статьи 241 Кодекса.
Поэтому в налоговом органе по месту учета коллегии адвокатов
открываются карточки лицевых счетов по КБК соответствующих налогов,
перечисленных с доходов адвокатов, в целях их учета.
Таким образом, платежи по ЕСН и НДФЛ перечисляются в налоговый
орган по месту постановки на учет налогового агента - коллегии
адвокатов.
При уплате адвокатами сумм страховых взносов в виде
фиксированного платежа необходимо учитывать некоторые отличия в
законодательстве в сравнении с порядком уплаты ЕСН.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 6 Федерального
закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ страхователями по обязательному
пенсионному страхованию являются, в частности, адвокаты. Статьей 28
Федерального закона N 167-ФЗ предусмотрено, что страхователи-адвокаты
уплачивают суммы страховых взносов в бюджет ПФР в виде фиксированного
платежа.
При этом уплаченные суммы страховых взносов в виде фиксированного
платежа включаются в состав расходов адвоката, связанных с извлечением
доходов.
Согласно пункту 5 указанной статьи Закона N 167-ФЗ
страхователи-адвокаты вправе уплачивать страховые взносы
самостоятельно либо через соответствующие адвокатские образования,
исполняющие в отношении адвокатов функции налоговых агентов.
Уплачиваемые страховые взносы в виде фиксированных платежей в
соответствии с приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н
учитываются налоговым органом по месту регистрации
страхователей-адвокатов по соответствующим кодам бюджетной
классификации.
Если адвокат решает уплачивать страховые взносы через
соответствующее адвокатское образование, с учетом необходимости
подтверждения в дальнейшем информации об их уплате при представлении в
ПФР сведений по персонифицированному учету ему необходимо представить
адвокатскому образованию из налогового органа по месту жительства
информацию о банковских реквизитах, необходимых для перечисления
страховых взносов.
Адвокатскому образованию следует заполнить за адвоката платежный
документ (форма ПД-4 налог) и произвести соответствующие платежи из
денежных средств адвоката. Перечисленные с расчетного счета
адвокатского образования страховые взносы не могут быть учтены
налоговым органом в КЛС адвокатов по их месту жительства, поскольку в
банковском платежном документе будет указан другой налогоплательщик.
Таким образом, независимо от того, как будут уплачиваться
страховые взносы - лично адвокатом либо через соответствующие
адвокатские образования из денежных средств адвоката, получателем
платежей должен быть налоговый орган по месту регистрации
страхователей-адвокатов (месту жительства).
Одной из обязанностей налоговых агентов является представление
необходимой налоговой отчетности.
Согласно статье 243 Кодекса адвокатские образования не позднее 20
числа месяца, следующего за отчетным периодом, представляют в
налоговый орган по месту постановки на учет расчеты по авансовым
платежам по ЕСН (форма утверждена приказом Минфина России от
17.03.2005 N 40н), исчисленным с доходов адвокатов, полученным ими в
связи с осуществлением профессиональной деятельности, за минусом
расходов, связанных с извлечением таких доходов.
При этом обязанность в представлении декларации по ЕСН по итогам
налогового периода на налоговых агентов не возложена.
В соответствии с письмом МНС России от 15.12.2002 N СА-6-05/1920
на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 31 Кодекса до 30 марта года,
следующего за истекшим налоговым периодом, от адвокатских образований,
не представивших налоговые декларации, налоговые органы вправе
истребовать пояснения об исчисленных суммах налога за октябрь, ноябрь
и декабрь истекшего налогового периода.
Согласно пункту 7 статьи 244 Кодекса по итогам налогового периода
адвокаты самостоятельно представляют налоговую декларацию по налогу в
налоговый орган не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим
налоговым периодом. При этом в соответствии с Инструкцией по
заполнению налоговой декларации по единому социальному налогу для
индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских)
хозяйств, адвокатов, утвержденной приказом МНС России от 13.11.2002 N
БГ-3-05/649 (с изменениями и дополнениями), налоговая декларация
представляется в территориальный орган ФНС России по месту жительства
адвоката.
Одновременно адвокат обязан представить в налоговый орган
справку, рекомендованную МНС России (форма утверждена приказом МНС
России от 03.04.2002 N БГ-3-05/173 (с изменениями и дополнениями),
адвокатского образования о суммах уплаченного за адвоката ЕСН за
истекший налоговый период.
Вопрос: Индивидуальный предприниматель применяет упрощенную
систему налогообложения с объектом налогообложения "Доходы минус
расходы". Индивидуальный предприниматель для реализации продукции
заключил агентские договоры с физическими лицами и с индивидуальными
предпринимателями.
1. Являются ли объектом налогообложения по ЕСН выплаты физическим
лицам и индивидуальным предпринимателям по агентским договорам?
2. Обязан ли индивидуальный предприниматель уплачивать страховые
взносы на обязательное пенсионное страхование за себя и с сумм
вознаграждений, выплачиваемых агентам?
3. Обязан ли индивидуальный предприниматель удерживать НДФЛ с
доходов, выплачиваемых физическим лицам и индивидуальным
предпринимателям?
4. Вправе ли индивидуальный предприниматель уменьшить налоговую
базу по единому налогу на сумму выплаченных вознаграждений?
Ответ: По единому налогу (УСН).
В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса Российской
Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент)
обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны
(принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет
принципала либо от имени и за счет принципала.
Согласно статье 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту
вознаграждение в размере и в порядке, установленным в агентском
договоре.
Перечень расходов, на которые налогоплательщик, перешедший на
упрощенную систему налогообложения и выбравший в качестве объекта
налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе
уменьшить полученные доходы при определении объекта налогообложения,
установлен пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс).
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса
налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при
исчислении налоговой базы по единому налогу учитывают материальные
расходы.
Подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса установлено, что к
материальным расходам, в частности, относятся затраты
налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного
характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными
предпринимателями. К работам (услугам) производственного характера
относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению)
продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья
(материалов), контроль за соблюдением установленных технологических
процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные
работы.
Таким образом, если услуги агента по исполнению агентского
договора носят для принципала производственный характер, то есть они
непосредственно связаны с его основной деятельностью, стоимость
уплаченного агенту вознаграждения может быть учтена принципалом при
исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с
применением упрощенной системы налогообложения.
При этом следует учитывать, что согласно пункту 2 статьи 346.16
Кодекса расходы, произведенные лицами, применяющими упрощенную систему
налогообложения, принимаются при условии их соответствия критериям,
указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, то есть они должны быть
обоснованы, документально подтверждены и осуществлены
налогоплательщиком.
Кроме того, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 расходами
налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
По единому социальному налогу.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Так как Кодекс не устанавливает в целях налогообложения иного
толкования указанных выше понятий, необходимо руководствоваться
понятиями, установленными ГК РФ.
Агентский договор относится к договорам гражданско-правового
характера, предметом которых является выполнение работ (оказание
услуг).
Согласно пункту 1 статьи 420 ГК РФ договором признается
соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или
прекращении гражданских прав или обязанностей.
В соответствии со статьей 1005 ГК РФ по агентскому договору одна
сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению
другой стороны (принципала) юридические или иные действия от своего
имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Сумма
вознаграждения, выплачиваемая физическим лицам (агентам), является
объектом обложения ЕСН.
В то же время выплаты, производимые по агентскому договору
принципалом индивидуальным предпринимателям (агентам), не признаются
объектом налогообложения ЕСН, так как согласно статье 235 Кодекса
представители этой категории являются самостоятельными плательщиками
ЕСН. Однако данное положение действует лишь при условии, что характер
выполненных работ или оказанных услуг соответствует виду деятельности,
на который у индивидуального предпринимателя получен соответствующий
документ, действующий на период выполнения работы (оказания услуги). В
противном случае налогоплательщиком признается работодатель
(принципал).
Согласно статье 346.11 главы 26.2 Кодекса применение упрощенной
системы налогообложения индивидуальными предпринимателями
предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в
отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской
деятельности), налога на добавленную стоимость, налога с продаж,
налога на имущество (в отношении имущества, используемого для
осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального
налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а
также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу
физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам
хозяйственной деятельности за налоговый период.
Вместе с тем для лиц, применяющих упрощенную систему
налогообложения, сохранена обязанность по уплате страховых взносов на
обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном
Федеральным законом N 167-ФЗ.
Таким образом, страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование являются самостоятельным платежом, обязанность по уплате
которого устанавливается Федеральным законом N 167-ФЗ.
Учитывая изложенное, индивидуальный предприниматель, применяющий
упрощенную систему налогообложения, обязан уплачивать страховые взносы
в виде фиксированного платежа за себя и страховые взносы на
обязательное пенсионное страхование с сумм вознаграждений,
выплачиваемых физическим лицам, в отношении которых объектом обложения
страховыми взносами является объект обложения ЕСН на основании пункта
2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ.
По налогу на доходы физических лиц.
Как следует из рассматриваемой ситуации, физическое лицо при
осуществлении предпринимательской деятельности заключает агентские
договоры, в соответствии с которыми он является принципалом и
выплачивает агентам - физическим лицам и индивидуальным
предпринимателям агентские вознаграждения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Кодекса индивидуальные
предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми
налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 указанной
статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить
сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса.
Индивидуальный предприниматель в данном случае является налоговым
агентом.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной
статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика,
источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в
отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в
соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее
удержанных сумм налога.
Таким образом, индивидуальный предприниматель обязан произвести
исчисление и удержание налога с выплачиваемых физическим лицам
доходов, за исключением доходов, выплачиваемых другим индивидуальным
предпринимателям, налогообложение которых производится в соответствии
со статьей 227 Кодекса.
Вопрос: Вправе ли адвокат, учредивший адвокатский кабинет,
принимать на работу сотрудников по трудовому договору? Каков порядок
исчисления и уплаты ЕСН и страховых взносов в ПФР с выплат сотрудникам
адвокатского кабинета? Какую налоговую отчетность необходимо
представить в инспекцию по истечении отчетного (налогового) периода?
Ответ: В соответствии со статьей 21 Федерального закона от
31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в
Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 63-ФЗ) адвокатский
кабинет не является юридическим лицом, а адвокат, учредивший
адвокатский кабинет, осуществляет свою профессиональную деятельность
на профессиональной основе индивидуально.
На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса
плательщиками ЕСН признаются индивидуальные предприниматели, адвокаты.
Пунктом 2 статьи 236 Кодекса установлено, что объектом обложения
ЕСН для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи
235 Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной
профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их
извлечением.
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Кодекса налоговая база по
ЕСН налогоплательщиков, поименованных в подпункте 2 пункта 1 статьи
235 Кодекса, в том числе адвокатов, определяется как сумма доходов,
полученных такими налогоплательщиками за налоговый период - как в
денежной, так и в натуральной форме - от профессиональной
деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При
этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения
данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном
порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков
налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
К расходам, связанным с профессиональной деятельностью адвоката,
могут быть отнесены расходы, указанные в соответствующих статьях главы
25 Кодекса, а именно статьями 254, 255, 256, 260, 263, 264 Кодекса.
Не включаются в состав расходов, связанных с профессиональной
деятельностью адвоката, затраты, поименованные в статье 270 Кодекса.
Адвокат, учредивший адвокатский кабинет и осуществляющий
адвокатскую деятельность индивидуально, исчисляет и уплачивает ЕСН в
порядке, установленном статьей 244 "Порядок исчисления, порядок и
сроки уплаты налога налогоплательщиками, не производящими выплаты и
вознаграждения в пользу физических лиц" Кодекса, по ставкам,
предусмотренным пунктом 4 статьи 241 Кодекса.
На основании пункта 2 статьи 244 Кодекса если адвокат, учредивший
адвокатский кабинет, начинает осуществлять профессиональную
деятельность после начала очередного налогового периода, он обязан в
пятидневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления
деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет
заявление с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий налоговый
период.
Пунктом 7 статьи 244 Кодекса установлено, что адвокаты
представляют налоговую декларацию не позднее 30 апреля года,
следующего за истекшим налоговым периодом.
Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 15.12.2001 N
167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"
(далее - Федеральный закон N 167-ФЗ) адвокаты уплачивают страховые
взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного
платежа в размере 150 рублей в месяц независимо от того,
осуществляется или не осуществляется ими профессиональная деятельность
в данном налоговом периоде.
Представление налоговой отчетности в отношении страховых взносов
в виде фиксированного платежа законодательством не предусмотрено.
По вопросу исчисления ЕСН с выплат, производимых в пользу
физических лиц, необходимо отметить следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса
плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим
лицам.
Согласно пункту 2 статьи 235 Кодекса если налогоплательщик
одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, то
он исчисляет и уплачивает ЕСН по каждому основанию отдельно.
На основании пункта 4 статьи 27 и пункта 4 статьи 28 Федерального
закона N 63-ФЗ помощник адвоката и стажер адвоката принимаются на
работу на условиях трудового договора, заключенного, в частности, с
адвокатом, который является по отношению к данным лицам работодателем.
Согласно пункту 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения ЕСН
для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и
иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу
физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также авторским договорам.
Адвокат, учредивший адвокатский кабинет, производит выплаты в
пользу физических лиц, исчисляет и уплачивает ЕСН в порядке,
установленном пунктом 1 статьи 236, подпунктами 1, 2 и 4 статьи 237,
статьей 238, пунктом 1 статьи 241 и статьей 243 Кодекса.
На основании пункта 3 статьи 243 Кодекса данные о суммах
исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме
налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о
суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период
налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20
числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по
форме, утвержденной Минфином России.
Пунктом 7 статьи 243 Кодекса установлено, что налогоплательщики
представляют налоговую декларацию по ЕСН по форме, утвержденной
Минфином России, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим
налоговым периодом.
В соответствии со статьей 6 Федерального закона N 167-ФЗ
адвокаты, в том числе учредившие адвокатский кабинет, производящие
выплаты в пользу физических лиц, являются плательщиками страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат и иных
вознаграждений в пользу физических лиц.
Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ объектом
обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и
базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения
и налоговая база по ЕСН.
На основании изложенного адвокат, учредивший адвокатский кабинет,
является плательщиком ЕСН, а также страховых взносов на обязательное
пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в отношении своей
профессиональной деятельности, а также плательщиком ЕСН и страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм выплат и иных
вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц.
Вопрос: Индивидуальный предприниматель имеет наемных работников и
осуществляет деятельность как на территории Московской области, где он
переведен на уплату ЕНВД, так и на территории г. Москвы, где он
применяет традиционную систему налогообложения. Как в этом случае
начисляются и уплачиваются страховые взносы в Пенсионный фонд
Российской Федерации?
Ответ: В случае если индивидуальный предприниматель осуществляет
деятельность как на территории Московской области, где он переведен на
уплату ЕНВД, так и на территории г. Москвы, где он применяет
традиционную систему налогообложения, ему необходимо вести раздельный
учет доходов и расходов, относящихся к деятельности, осуществляемой на
территории г. Москвы и Московской области.
С полученных доходов и сумм, выплачиваемых своим работникам,
относящихся к деятельности, осуществляемой на территории г. Москвы,
налогоплательщик - индивидуальный предприниматель, применяющий
традиционную систему налогообложения, уплачивает ЕСН в соответствии с
положениями главы 24 Кодекса в общеустановленном порядке и страховые
взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с
Федеральным законом N 167-ФЗ.
Пункт 4 статьи 346.26 Кодекса предусматривает, что уплата
индивидуальными предпринимателями ЕНВД заменяет уплату ряда налогов, в
том числе и ЕСН, с полученных доходов и сумм, выплачиваемых своим
работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой ЕНВД.
Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками
ЕНВД, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 346.32 Кодекса сумма ЕНВД, исчисленная
за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование,
осуществляемое в соответствии с законодательством Российской
Федерации, уплаченных за этот же период времени при выплате
налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех
сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается ЕНВД, а
также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей,
уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. При
этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Таким образом, уменьшение ЕНВД производится по месту его уплаты в
соответствующем регионе в доле уплаченных страховых взносов на
обязательное пенсионное обеспечение, относящихся к этому региону.
В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Федерального закона N 167-ФЗ
порядок регистрации страхователей и лиц, приравненных в целях
указанного Закона к страхователям, устанавливается страховщиком.
В целях реализации данного пункта Федерального закона N 167-ФЗ
постановлением Правления ПФР от 16.08.2002 N 89п утвержден Порядок
регистрации в территориальных органах ПФР страхователей, уплачивающих
страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации в виде
фиксированных платежей (далее - Порядок).
В соответствии с пунктом 2 Порядка ПБОЮЛ, самостоятельно
уплачивающие страховые взносы в бюджет ПФР, обязаны зарегистрироваться
в территориальных органах ПФР в качестве страхователей, уплачивающих
страховые взносы в ПФР в виде фиксированного платежа, в 30-дневный
срок со дня государственной регистрации (получения лицензии на
осуществление определенной деятельности) по месту жительства, а в
случае осуществления деятельности в другом месте - по месту
осуществления этой деятельности.
При подаче заявления о регистрации в территориальный орган ПФР по
месту осуществления деятельности ПБОЮЛ одновременно с документами,
определенными в пункте 4 Порядка, представляют копию извещения о
регистрации в территориальном органе ПФР по месту жительства.
Разделом 3 Порядка регистрации в территориальных органах
Пенсионного фонда Российской Федерации страхователей, производящих
выплаты физическим лицам, утвержденного постановлением Правления ПФР
от 19.03.2003 N 33П, предусмотрено, что индивидуальные предприниматели
и физические лица, производящие выплаты физическим лицам, обязаны
зарегистрироваться в территориальных органах ПФР в качестве
страхователей по месту жительства физических лиц, осуществляющих прием
на работу (выплачивающих вознаграждения), в 30-дневный срок со дня
заключения трудовых договоров, договоров гражданско-правового
характера, предметом которых является выполнение работ и оказание
услуг, а также авторских договоров.
Следовательно, ПБОЮЛ, зарегистрированные органами ПФР как
страхователи, самостоятельно уплачивающие страховые взносы в ПФР, но
одновременно осуществляющие прием на работу физических лиц по
трудовому договору или договору гражданско-правового характера,
обязаны еще раз зарегистрироваться в органах ПФР по другому основанию
- как страхователи, производящие выплаты физическим лицам.
Таким образом, ПБОЮЛ, проживающий на территории г. Москвы,
осуществляющий предпринимательскую деятельность на территории другого
субъекта Российской Федерации, где введен в действие ЕНВД, и имеющий
наемных работников, обязан зарегистрироваться в органах ПФР трижды: по
месту жительства как страхователь, самостоятельно уплачивающий
страховые взносы в бюджет ПФР, и как физическое лицо, осуществляющее
прием на работу наемных работников, а также по месту осуществления
деятельности как страхователь, самостоятельно уплачивающий страховые
взносы в бюджет ПФР.
Следовательно, страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование ПБОЮЛ должен уплачивать как физическое лицо,
осуществляющее прием на работу наемных работников, по месту своего
жительства, а как самостоятельно уплачивающий страховые взносы в
бюджет ПФР - либо по месту осуществления деятельности, либо по месту
жительства. |