ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
24 октября 2005 г.
N 03-03-04/1/287
(Д)
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросам,
касающимся налогообложения прибыли организаций при применении
концессионного соглашения, сообщает следующее.
В соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 115-ФЗ "О
концессионных соглашениях" (далее - Закон N 115-ФЗ) по концессионному
соглашению одна сторона (концессионер) обязуется за свой счет создать
и (или) реконструировать определенное этим соглашением недвижимое
имущество (далее - объект концессионного соглашения), право
собственности на которое принадлежит или будет принадлежать другой
стороне (концеденту), осуществлять деятельность с использованием
(эксплуатацией) объекта концессионного соглашения, а концедент
обязуется предоставить концессионеру на срок, установленный этим
соглашением, права владения и пользования объектом концессионного
соглашения для осуществления указанной деятельности.
Концессионное соглашение является договором, в котором содержатся
элементы различных договоров, предусмотренных федеральными законами. К
отношениям сторон концессионного соглашения применяются в
соответствующих частях правила гражданского законодательства о
договорах, элементы которых содержатся в концессионном соглашении,
если иное не вытекает из Закона N 115-ФЗ или существа концессионного
соглашения.
По смыслу положений Закона N 115-ФЗ исполнение концессионного
соглашения концессионером включает период создания и (или)
реконструкции объекта концессионного соглашения и период его
использования (эксплуатации).
Пунктами 14 - 15 статьи 3 Закона N 115-ФЗ установлено, что
концессионером осуществляется ввод в эксплуатацию созданного и (или)
реконструированного объекта концессионного соглашения в порядке,
установленном законодательством Российской Федерации, с последующей
государственной регистрацией прав владения и пользования объектом
концессионного соглашения и государственной регистрацией права
собственности концедента на этот объект.
Пунктом 16 статьи 3 Закона N 115-ФЗ предусмотрено, что
концессионером осуществляется учет объекта концессионного соглашения
на отдельном балансе и производится начисление амортизации этого
объекта.
В период использования (эксплуатации) объекта концессионного
соглашения, как это предусмотрено статьей 7 Закона N 115-ФЗ,
концессионер вносит концеденту концессионную плату, размер, форма,
порядок и сроки внесения которой устанавливаются концессионным
соглашением в соответствии с решением о заключении концессионного
соглашения.
На стадии использования (эксплуатации) объекта концессионного
соглашения существенные условия концессионного соглашения,
соответствующие данному этапу, могут быть идентичны условиям, обычно
предусматриваемым в договоре аренды, определяемом гражданским
законодательством.
В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) с учетом изменений, внесенных
Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, амортизируемое имущество,
полученное организацией от собственника имущества в соответствии с
законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях,
подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия
концессионного соглашения в порядке, установленном главой 25 Кодекса.
Таким образом, с 1 января 2006 года при формировании
налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций концессионер
имеет право относить на расходы не только концессионную плату за право
владения и пользования объектом концессионного соглашения, но и в
соответствии с вышеуказанными изменениями сумму начисленной
амортизации в отношении амортизируемого имущества, полученного по
концессионному соглашению, не являясь собственником данного имущества,
в течение срока действия концессионного соглашения.
При этом, как следует из положений статьи 259 Кодекса, с 1 января
2006 года концессионер имеет право включать в состав расходов
отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в
объект концессионного соглашения в размере не более 10 процентов
первоначальной стоимости основных средств и (или) расходов, понесенных
в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического
перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых
определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.
Статьей 256 Кодекса установлено также, что амортизируемым
имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду
объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных
арендатором с согласия арендодателя.
В том случае, если элементы концессионного соглашения на стадии
использования (эксплуатации) объекта концессионного соглашения
соответствуют существенным условиям договора аренды, при применении
отдельных положений главы 25 Кодекса с учетом изменений, внесенных
Законом N 58-ФЗ, следует учитывать следующее.
В соответствии с положениями статьи 258 Кодекса с 1 января 2006
года капитальные вложения в арендованные объекты основных средств,
признаваемые в соответствии с положениями пункта 1 статьи 256 Кодекса
амортизируемым имуществом, амортизируются в следующем порядке:
капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору
арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном
настоящей главой;
капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия
арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем,
амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды,
исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного
использования, определяемого для арендованных объектов основных
средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой
Правительством Российской Федерации.
Изменения, внесенные в главу 25 Кодекса, касающиеся капитальных
вложений в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество, также
применяются и в отношении капитальных вложений в форме неотделимых
улучшений в имущество, полученное концессионером по концессионному
соглашению, если, как указывалось выше, элементы такового на стадии
использования (эксплуатации) объекта концессионного соглашения
соответствуют существенным условиям договора аренды.
Таким образом, капитальные вложения в форме неотделимых улучшений
в имущество, полученное концессионером по концессионному соглашению,
стоимость которых не возмещается концессионеру, амортизируются
концессионером в течение срока действия концессионного соглашения,
исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного
использования объектов основных средств.
Соответственно в указанных случаях доход в виде капитальных
вложений в форме неотделимых улучшений имущества, полученного по
концессионному соглашению, произведенных концессионером на стадии
использования (эксплуатации) данного имущества, с 1 января 2006 года,
согласно подпункту 32 пункта 1 статьи 251 Кодекса, не учитывается при
определении налоговой базы концедента.
Директор департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Министерства финансов РФ
М.А.МОТОРИН
24 октября 2005 г.
N 03-03-04/1/287 |