О РЕЗЕРВЕ НА ПРЕДСТОЯЩУЮ ВЫПЛАТУ ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ
И НАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
7 июня 2006 г.
N 03-03-04/1/500
(ФР 06-24)
Вопрос. Согласно пункту 1 статьи 34.1 Налогового кодекса
Российской Федерации нами получено письменное разъяснение по
применению законодательства о налогах и сборах относительно порядка
использования резерва на предстоящую выплату вознаграждения по итогам
работы за год для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России
от 02.02.2006 N 03-05-02-04/8).
В данном разъяснении указано: "в случае, если сумма фактически
начисленного вознаграждения по итогам работы за 2005 год, с учетом
единого социального налога, превысит сумму резерва, перенесенного на
2006 год, то налогоплательщик обязан по состоянию на 31.12.2005 года
включить в расходы на оплату труда сумму такого превышения".
Правильно ли мы понимаем что, в ситуации, когда сумма фактически
начисленного в 2006 году вознаграждения по итогам работы за 2005 год,
с учетом единого социального налога, превысит сумму резерва,
перенесенного на 2006 год, то необходимо подать уточненные налоговые
декларации по налогу на прибыль за 2005 год, увеличив расходы на
оплату труда, учтенные в 2005 году, на сумму такого превышения? Что
будет являться основанием для такой корректировки налоговой базы
предыдущего периода?
Кроме того, в ответ на вопрос о том, каким образом следует
учитывать для целей налогового учета разницу в виде превышения суммы
перенесенного на 2006 год резерва над суммой фактически начисленного в
2006 году вознаграждения по итогам работы за 2005 год, с учетом ЕСН, в
последнем абзаце письма от 02.02.2006 N 03-05-02-04/8 указано о таком
превышении в случае использования резерва на оплату отпусков:
"Таким образом, налогоплательщик вправе не включать в состав
внереализационных доходов остаток неиспользованного резерва на оплату
отпусков при условии формирования указанного резерва в следующем
налоговом периоде".
Правильно ли мы понимаем, что в последнем абзаце письма от
02.02.2006 N 03-05-02-04/8 допущена неточность, и вместо резерва на
оплату отпусков следует читать резерв на предстоящую выплату
вознаграждения по итогам работы за год, поскольку во всех остальных
положениях данного письма речь идет именно о резерве на предстоящую
выплату вознаграждения по итогам работы за год?
Таким образом, при устранении указанной неточности из письма от
02.02.2006 N 03-05-02-04/8 будет следовать вывод о том, что в случае,
если сумма резерва на выплату вознаграждения по итогам работы за 2005
год, перенесенного на 2006 год, превысит сумму фактически начисленного
в 2006 году вознаграждения по итогам работы за 2005 год, с учетом ЕСН,
то сумма такого превышения не включается в состав внереализационных
доходов для целей налогообложения прибыли при условии формирования
указанного резерва в соответствии с учетной политикой в 2006 году.
Ответ. Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики
рассмотрел ваше письмо от 25.04.2006 г. N 26-08/4655 и сообщает
следующее.
На основании пункта 6 статьи 324.1 главы 25 "Налог на прибыль
организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс)
для целей исчисления налога на прибыль отчисления в резерв предстоящих
расходов на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год
производятся в порядке, аналогичном для резерва предстоящих расходов
на оплату отпусков работников.
Согласно пункту 1 статьи 324.1 Кодекса организация, принявшая
решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих
расходов на выплату ежегодных вознаграждений, обязана отразить в
учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ
резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный
процент отчислений в указанный резерв.
Следовательно, налогоплательщик, принявший решение о создании в
2005 году резерва на выплату ежегодных вознаграждений, вне зависимости
от фактических ежемесячных расходов на оплату труда на протяжении года
производит ежемесячные отчисления в резерв, которые зависят только от
фактических расходов налогоплательщика на оплату труда, процента
отчислений в резерв, а также от размера годовой предельной суммы
отчислений в резерв.
Поэтому увольнения работников на протяжении 2005 года не
сказываются на размере учитываемых (в виде ежемесячных отчислений в
резерв) организацией в целях налогообложения прибыли расходов,
связанных с выплатой вознаграждений.
При этом следует учитывать, что согласно пункту 3 статьи 324.1
Кодекса при недостаточности средств фактически начисленного резерва,
подтвержденной инвентаризацией на последний рабочий день налогового
периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в
котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических
расходов на выплату вознаграждений и, соответственно, сумму единого
социального налога, по которым ранее не создавался указанный резерв.
Таким образом, в случае, если сумма фактически начисленного
вознаграждения по итогам работы за 2005 год, с учетом ЕСН, превысит
сумму резерва, перенесенного на 2006 год, то налогоплательщик обязан
по состоянию на 31.12.2005 года включить в расходы на оплату труда
сумму такого превышения.
При этом необходимости подавать уточненные налоговые декларации
по налогу на прибыль за 2005 г. не возникает.
Вместе с тем, в ситуации, когда сумма резерва, перенесенного на
2006 год, превысит сумму фактически начисленного вознаграждения по
итогам работы за 2005 года, указанная сумма превышения согласно пункту
5 статьи 324.1 Кодекса включается для целей налогообложения в состав
внереализационных доходов текущего налогового периода в случае, если
при уточнении учетной политики на следующий налоговый период
налогоплательщик считает нецелесообразным формировать резерв
предстоящих расходов на оплату отпусков.
Таким образом, налогоплательщик вправе не включать в состав
внереализационных доходов остаток неиспользованного резерва на
предстоящую выплату вознаграждения, при условии формирования
указанного резерва в следующем налоговом периоде.
Заместитель директора департамента
налоговой и таможенно-тарифной
политики Министерства финансов
Российской Федерации
А.И. Иванеев
7 июня 2006 г.
N 03-03-04/1/500 |