О ПОРЯДКЕ УЧЕТА ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ РАСХОДОВ, ВОЗНИКАЮЩИХ У ЗАСТРОЙЩИКОВ
(ЗАКАЗЧИКОВ, ИНВЕСТОРОВ) ИЗ ИНВЕСТИЦИОННЫХ КОНТРАКТОВ,
В РАМКАХ КОТОРЫХ ПРЕДУСМОТРЕНЫ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
(ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ ОБРЕМЕНЕНИЯ) ПЕРЕД ОРГАНАМИ
ГОСУДАРСТВЕННОЙ ВЛАСТИ ИЛИ ОРГАНАМИ МЕСТНОГО
САМОУПРАВЛЕНИЯ ПО СТРОИТЕЛЬСТВУ ИЛИ ФИНАНСИРОВАНИЮ
ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ ОБЪЕКТОВ СОЦИАЛЬНОЙ И КОММУНАЛЬНОЙ
ИНФРАСТРУКТУРЫ
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
23 мая 2007 г.
N 01-02-01/03-893
(Д)
В связи с запросом в отношении учета в целях налогообложения
прибыли дополнительных расходов, возникающих у застройщиков
(заказчиков, инвесторов) при реализации условий инвестиционного
контракта, связанных с исполнением обязательств перед органами
государственной власти или органами местного самоуправления, Минфин
России сообщает следующее.
В ходе строительства по условиям инвестиционного контракта у
застройщиков (заказчиков, инвесторов) помимо непосредственно
строительства объектов жилого и нежилого фонда возникает обязанность в
строительстве или финансировании дополнительных объектов социальной и
коммунальной инфраструктуры, а также инженерных сетей для нужд
государственных или муниципальных органов власти, в чьем ведении
находятся земельные участки, отчуждаемые под строительство.
Речь идет об обязательствах, которые возникают в связи с
получением прав на необходимый для строительства земельный участок (в
случае если он находится в государственной или муниципальной
собственности), а также разрешения на строительство (в том числе
реконструкцию, капитальный ремонт) объектов жилого и нежилого фонда.
Возникновение данных обязательств обусловлено тем, что органы
государственной власти и органы местного самоуправления в качестве
дополнительных условий предоставления налогоплательщикам
соответствующих прав для создания (строительства, реконструкции,
капитального ремонта) объектов жилого и нежилого фонда предъявляют
требования по созданию (строительству, реконструкции, капитальному
ремонту) объектов социальной и коммунальной инфраструктуры (в том
числе объектов жилого и нежилого фонда), а также инженерных сетей.
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусматривает отраслевых
особенностей налогообложения налогом на прибыль доходов и расходов,
возникающих в ходе строительства объектов недвижимости. Вследствие
этого для указанных налогоплательщиков применяется общий порядок
отражения в целях налогообложения прибыли организаций доходов и
расходов, установленный гл. 25 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в целях налогообложения
прибыли расходами признаются обоснованные и документально
подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые обоснованные и
документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены
для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под
обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты,
оценка которых выражена в денежной форме.
В силу того, что осуществление застройщиком (заказчиком,
инвестором) указанных дополнительных расходов непосредственно вытекает
из условий инвестиционного контракта и связано с деятельностью
организации, направленной на получение прибыли, эти расходы в целях
налогообложения прибыли признаются экономически обоснованными.
В то же время согласно п. 5 ст. 270 Кодекса при определении
налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по
приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также
расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования,
реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов
основных средств. С учетом этого дополнительные расходы застройщика
(заказчика, инвестора), связанные с наличием в инвестиционном
контракте дополнительных обременений, как расходы капитального
характера формируют первоначальную стоимость объекта строительства.
В соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса в целях налогообложения
прибыли первоначальная стоимость основного средства определяется как
сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство
получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую
оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса),
сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором
оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную
стоимость и акцизов. В целях налогообложения прибыли расходом,
связанным с эксплуатацией амортизируемого имущества, признается
амортизация, исчисленная в соответствии с положениями ст. ст. 256 -
259 Кодекса.
Однако из письма следует, что по завершении строительства
объектов, предусмотренных дополнительными обременениями,
осуществляется их безвозмездная передача органам государственной
власти и органам местного самоуправления. Пунктом 16 ст. 270 Кодекса
установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы
в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг,
имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Согласно п. 2 ст. 248 Кодекса имущество (работы, услуги) или
имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение
этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с
возникновением у получателя обязанности передать имущество
(имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица
работы, оказать передающему лицу услуги).
Исходя из изложенного, в случае если в рамках инвестиционного
контракта на строительство объекта недвижимости предусмотрены
дополнительные обременения в пользу органов государственной власти и
органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение
которых у организации отсутствует возможность осуществлять
строительство объекта недвижимости, и при этом со стороны органов
государственной власти и органов местного самоуправления возникают
встречные возмездные обязательства (в виде предоставления прав на
необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на
строительство), то указанные расходы капитального характера можно
рассматривать как экономически обоснованные расходы по выполнению
работ (оказанию услуг) соответствующим органам государственной власти
и органам местного самоуправления, учитываемые при определении
налоговой базы по налогу на прибыль.
Вместе с тем обращаем внимание на то обстоятельство, что
размещение заказов на выполнение работ, оказание услуг для
государственных или муниципальных нужд должно осуществляться в
соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении
заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для
государственных и муниципальных нужд". О правомерности применения норм
указанного Федерального закона к рассматриваемой ситуации Минфином
России направлен соответствующий запрос в Минэкономразвития России, о
результатах будет сообщено дополнительно.
Заместитель Министра финансов
Российской Федерации
С.Д.ШАТАЛОВ
23 мая 2007 г.
N 01-02-01/03-893 |