О ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ
ВЫЧЕТАХ ЧАСТНОПРАКТИКУЮЩИХ НОТАРИУСОВ
ПИСЬМО
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
15 июня 2007 г.
N 04-2-03/000804
(Д)
Федеральная налоговая служба, рассмотрев запрос о правомерности
включения в состав расходов нотариуса, занимающегося частной практикой
в районе Крайнего Севера, личных затрат по оплате проезда в отпуск и
сумм так называемых "отпускных", сообщает.
Налогообложение доходов, полученных нотариусами, занимающимися в
установленном законодательством порядке частной практикой,
производится в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических
лиц" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Согласно статье 209 Кодекса объектом налогообложения по налогу на
доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской
Федерации, признаются доходы, полученные налогоплательщиками в
налоговом периоде, которым согласно статье 216 Кодекса признается
календарный год.
Частнопрактикующие нотариусы получают доходы в виде оплаты,
поступающей от юридических и физических лиц за совершение нотариальных
действий, предусмотренных статьей 35 Основ законодательства Российской
Федерации о нотариате (далее - Основы о нотариате).
В отличие от нотариусов, работающих в государственных
нотариальных конторах и получающих доход в размере установленного им
оклада, доходом частнопрактикующих нотариусов в соответствии со
статьей 23 Основ о нотариате являются денежные средства, полученные
ими в виде сумм тарифов, взимаемых с клиентов за совершение
нотариальных действий и оказание услуг правового и технического
характера, которые согласно статьям 22 и 23 Основ о нотариате после
уплаты налогов и других обязательных платежей остаются в распоряжении
нотариуса.
Согласно статье 227 Кодекса физические лица, осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица,
частнопрактикующие нотариусы и другие лица, занимающиеся в
установленном действующим законодательством порядке частной практикой,
самостоятельно производят исчисление и уплату налога на доходы по
суммам доходов, полученных от осуществляемой ими деятельности.
Налоговая база для исчисления налога на доходы в отношении
доходов, полученных в налоговом периоде от осуществления
предпринимательской деятельности или занятия частной практикой и
облагаемых налогом по ставке 13 процентов, определяется
налогоплательщиками самостоятельно как денежное выражение таких
доходов, уменьшенных на сумму полагающихся налогоплательщику
стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых
вычетов, установленных статьями 218 - 221 Кодекса.
При этом пунктом 2 статьи 54 Кодекса определено, что
индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной
практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют
налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных
учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке,
определяемом Минфином России.
Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для
индивидуальных предпринимателей утвержден совместным Приказом Минфина
России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок
учета).
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации
от 06.06.2002 N 116-О понятие "индивидуальные предприниматели"
употребляется в специальном значении исключительно для целей Кодекса,
причем в группу субъектов налоговых отношений, объединенных родовыми
понятиями "индивидуальные предприниматели", частные нотариусы включены
наряду с физическими лицами, зарегистрированными в установленном
порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица.
Допустимость такого законодательного подхода - отнесение частных
нотариусов как субъектов налоговых обязательств к одной группе с
индивидуальными предпринимателями вытекает, в том числе, из
особенностей статусных характеристик частных нотариусов, выявленных
Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от
23.12.1999 N 18-П, в соответствии с которым, как самозанятые граждане,
частные нотариусы осуществляют свободно избранную ими деятельность на
основе частной собственности и на свой страх и риск, отвечая по своим
обязательствам всем принадлежащим им имуществом, за исключением
имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено
взыскание (статья 24 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Подпунктом 1 статьи 221 Кодекса предусмотрено, что при исчислении
налоговой базы по налогу на доходы физических лиц частнопрактикующие
нотариусы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов
в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных
расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом
состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется
налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку
определения расходов для целей налогообложения, установленному главой
25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со статьей 325 Трудового кодекса Российской
Федерации (в редакции Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ)
(далее - ТК РФ) лица, работающие в организациях, финансируемых из
федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и
приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два
года за счет средств работодателя (организации, финансируемой из
федерального бюджета) стоимости проезда в пределах территории
Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно любым
видом транспорта (за исключением такси), в том числе личным, а также
на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.
Размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату
стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и
обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из бюджетов
субъектов Российской Федерации, устанавливаются органами
государственной власти субъектов Российской Федерации, в организациях,
финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления,
у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, - коллективными
договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом
мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми
договорами.
При этом согласно статье 20 ТК РФ работодателем признается
физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в
трудовые отношения с работником. Статьей 15 ТК РФ установлено, что
трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между
работником и работодателем о личном выполнении работником за плату
трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным
расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации;
конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника
правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении
работодателем условий труда, предусмотренных трудовым
законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими
нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями,
локальными нормативными актами, трудовым договором.
С учетом того, что частнопрактикующие нотариусы согласно статье 8
Основ законодательства Российской Федерации о нотариате наделены
правом нанимать и увольнять работников, а также распоряжаться
поступившим доходом, они сами являются работодателями, вступающими в
трудовые отношения с работниками и осуществляющими возложенные на
работодателя статьей 22 ТК РФ права и обязанности.
Следовательно, при определении налоговой базы по налогу на доходы
физических лиц частнопрактикующие нотариусы, работающие в районах
Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, вправе учитывать в
составе своих профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных
статьей 221 Кодекса, суммы расходов на оплату стоимости проезда и
провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, компенсируемые
работникам, с которыми у нотариусов заключены трудовые договора в
порядке, предусмотренном разделом III части третьей ТК РФ.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации 3 класса
И.Ф.ГОЛИКОВ
15 июня 2007 г.
N 04-2-03/000804 |