О ПРАВОМЕРНОСТИ ВКЛЮЧЕНИЯ ФОНДОМ В СОСТАВ ДОХОДОВ, НЕ
УЧИТЫВАЕМЫХ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ
НА ПРИБЫЛЬ, ПОЖЕРТВОВАНИЙ, ПОЛУЧЕННЫХ НА СОДЕРЖАНИЕ И
ВЕДЕНИЕ УСТАВНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ФОНДА И ИСПОЛЬЗОВАННЫХ
ИМ НА ИЗДАНИЕ КНИГ С ЦЕЛЬЮ ДАЛЬНЕЙШЕЙ ИХ РЕАЛИЗАЦИИ
ЧЕРЕЗ СИСТЕМУ РОЗНИЧНОЙ И ОПТОВОЙ ТОРГОВЛИ.
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
27 декабря 2007 г.
N 03-03-05/279
(Д)
Минфин России рассмотрел письмо о налоге на прибыль организаций и
сообщает следующее.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций
согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -
Кодекс) является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью
признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных
расходов, определенных в порядке, установленном гл. 25 Кодекса.
Доходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли,
определены ст. 251 Кодекса, их перечень является исчерпывающим.
Так, в соответствии с п. 2 ст. 251 Кодекса при определении
налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением
целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся,
в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих
организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие
безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и
использованные указанными получателями по назначению. При этом
налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны
вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в
рамках целевых поступлений.
К указанным целевым поступлениям пп. 1 п. 2 ст. 251 Кодекса
отнесены пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с
Гражданским кодексом Российской Федерации.
В соответствии со ст. 582 Гражданского кодекса Российской
Федерации пожертвованием признается дарение вещи или права в
общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным,
воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим
аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным
учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры,
общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим
организациям в соответствии с законом, а также государству и другим
субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 Гражданского кодекса
Российской Федерации.
Некоммерческая организация (в том числе фонд) в соответствии с
положениями ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О
некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) является
организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели
своей деятельности, а создается в целях, направленных на достижение
общественных благ. В соответствии с п. 2 ст. 24 Закона N 7-ФЗ
некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую
деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей,
ради которых она создана.
Целевые поступления, в том числе пожертвования, могут быть
направлены некоммерческими организациями на содержание и ведение
уставной деятельности, то есть на предусмотренные в уставе цели и
задачи, направленные на достижение общественных благ, что исключает
направление пожертвований на осуществление предпринимательской
деятельности.
В соответствии с п. 14 ст. 250 Кодекса доходы в виде
использованных не по целевому назначению имущества (в том числе
денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках
благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной
помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования,
при определении налоговой базы по налогу на прибыль подлежат учету в
составе внереализационных доходов.
Как следует из письма, некоммерческая организация,
зарегистрированная в установленном порядке в организационно-правовой
форме фонда, планирует направить полученные на содержание и ведение
уставной деятельности пожертвования на издание книг с целью дальнейшей
их реализации через систему розничной и оптовой торговли.
Подобная ситуация рассматривалась Минфином России в Письме от
17.08.2007 N 03-03-05/223, направленном Минэкономразвития России,
применительно к деятельности государственных корпораций по размещению
свободных остатков средств, полученных в виде имущественных взносов
учредителей, добровольных имущественных взносов, иных видов целевого
финансирования и целевых поступлений на депозитных счетах в
учреждениях банков, в акциях, в облигациях и других ценных бумагах
(копия Письма направлялась в ФНС России).
Вопрос о правомерности включения налогоплательщиком пожертвований
в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по
налогу на прибыль организаций в соответствии с п. 2 ст. 251 Налогового
кодекса Российской Федерации, должен решаться по результатам конечного
расходования указанных средств в зависимости от того, соответствуют ли
произведенные расходы уставным целям деятельности получателя и
условиям, установленным источником целевого финансирования или целевых
поступлений, а также федеральными законами.
Таким образом, конечное использование средств по целевому
назначению является основным критерием отнесения к основной, уставной
деятельности некоммерческой организации деятельности по реализации
книг, издание которых было произведено за счет пожертвований, через
систему розничной и оптовой торговли. Однако при решении вопроса об
отнесении такой деятельности к предпринимательской деятельности, а
также для принятия решения об учете при определении налоговой базы по
налогу на прибыль организаций на основании пп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251
средств, полученных от источников финансирования и направляемых на
подобную деятельность, следует рассматривать каждый конкретный случай
с точки зрения использования средств по целевому назначению.
По мнению Минфина России, в отсутствие ведения
предпринимательской деятельности у некоммерческой организации должны
отсутствовать произведенные расходы, связанные с рассматриваемой
деятельностью по реализации книг, изданных за счет средств
пожертвований, через систему розничной и оптовой торговли, которые
уменьшают доходы, получаемые от такой деятельности, в целях
определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Наличие
расходов, направленных на получение дохода, в результате должно
являться основным критерием отнесения деятельности к
предпринимательской.
Вторым необходимым, но не достаточным условием для включения
пожертвований, за счет которых были изданы книги, реализуемые через
систему розничной и оптовой торговли, в состав доходов, не учитываемых
при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций,
является направление доходов, полученных от продажи указанных книг, в
полном объеме на цели, предусмотренные уставом некоммерческой
организации и источником пожертвований.
Таким образом, по мнению Минфина России, использование
организацией поступивших пожертвований (а также иных видов целевого
финансирования, целевых поступлений) на издание книг, реализация
которых впоследствии осуществляется через организации оптовой и
розничной торговли, может рассматриваться как целевое, не связанное с
ведением предпринимательской деятельности, в случае если доходы от
реализации изданных подобных образом книг полностью, без учета
понесенных в связи с изданием книг расходов, учтены некоммерческой
организацией при формировании налоговой базы по налогу на прибыль
организаций и направляются на цели, предусмотренные уставом фонда и
источником целевых поступлений (целевого финансирования).
Заместитель Министра финансов
Российской Федерации
С.Д.ШАТАЛОВ
27 декабря 2007 г.
N 03-03-05/279 |