О ПОРЯДКЕ ПРИМЕНЕНИЯ ЛЬГОТЫ ПО НДС
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
4 января 2008 г.
N 19-11/9666
(Д)
Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве сообщает
следующее.
Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений
в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части
формирования благоприятных налоговых условий для финансирования
инновационной деятельности" (далее - Закон), вступившим в силу с 1
января 2008 года, внесены изменения в часть вторую Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс).
Так, на основании статьи 1 поименованного Закона пункт 2 статьи
149 Кодекса дополнен подпунктом 26, согласно которому не подлежит
налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также
передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории
Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезные
модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных
машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты
производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных
результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного
договора.
Исходя из данной нормы Кодекса, налогом на добавленную стоимость
не облагаются как передача исключительных прав (уступка патента), в
частности, на программы для ЭВМ и базы данных (объекты), так и
передача права использования запатентованных объектов на основании
лицензионных договоров.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса моментом
определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7,
11, 13-15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных
прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок
товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных
прав.
При реализации товаров, в частности операций, по которым
реализация товаров не подлежит налогообложению (освобождается от
налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы
оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих
сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая
надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п. 5 ст. 168 НК РФ).
Согласно статье 1235 части четвертой Гражданского кодекса
Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), вступившей в силу с
1 января 2008 года, по лицензионному договору одна сторона -
обладатель исключительного права на результат интеллектуальной
деятельности (лицензиар) - предоставляет или обязуется предоставить
другой стороне (лицензиату) право использования такого результата в
предусмотренных договором пределах. Лицензиат может использовать
результат интеллектуальной деятельности только в пределах тех прав и
теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором.
При этом следует учитывать, что статьей 1286 Гражданского кодекса
предусмотрены особенности заключения лицензионного договора о
предоставлении права использования программ для ЭВМ и базы данных.
Согласно пункту 3 данной статьи Гражданского кодекса, заключение
лицензионных договоров о предоставлении права использования
поименованных результатов интеллектуальной деятельности допускается
путем заключения каждым пользователем с соответствующим
правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на
приобретаемом экземпляре таких программ или базы данных либо на
упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программ или
базы данных пользователем, как оно определяется этими условиями,
означает его согласие на заключение договора.
Поскольку на момент приобретения в розничной торговле экземпляров
программ в товарной упаковке эти программы не используются, то
лицензионный договор путем заключения договора присоединения в этот
момент еще не заключен.
Учитывая изложенное, операции по передаче прав при реализации
программ в товарной упаковке подлежат налогообложению налогом на
добавленную стоимость, если на момент реализации не заключается
лицензионный договор в письменной форме.
Что касается применения налога на добавленную стоимость при
осуществлении организацией деятельности по распространению программных
продуктов через сеть торговых посредников (дилеров, дистрибьюторов) с
передачей неисключительных прав от организации - обладателя
исключительного права - через цепочку посредников до конечного
потребителя на основе заключенных ими лицензионных договоров, то в
соответствии с поименованным Законом такие операции налогом на
добавленную стоимость не облагаются.
Одновременно следует учитывать, что освобождение от
налогообложения операций по реализации на основании договоров
купли-продажи материальных носителей, в которых выражены результаты
интеллектуальной деятельности, а также по оказанию информационных и
сервисных услуг указанной нормой Закона не предусмотрено.
Таким образом, при реализации программ для ЭВМ и баз данных в
целях применения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса следует
руководствоваться порядком, перечисленным выше.
Вместе с тем при применении названной льготы следует учитывать
пункт 8 статьи 149 Кодекса, согласно которому при изменении редакции
пунктов 1-3 данной статьи (отмене от налогообложения или отнесении
налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению)
налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы
(или освобождения от налогообложения), который действовал на дату
отгрузки товаров (работ, услуг), вне зависимости от даты их оплаты.
На основании изложенного налогоплательщики при заключении
договора купли-продажи (в период после опубликования Закона и до 1
января 2008 года) объектов интеллектуальной собственности, а также
передаче прав на использование данных объектов, перечисленных в
подпункте 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса, при реализации с 1 января
2008 года могут предусмотреть освобождение от налогообложения налогом
на добавленную стоимость данных операций.
В этом случае, учитывая положения пункта 8 статьи 149 Кодекса и
пункта 2 статьи 162 Кодекса, налогоплательщики при получении оплаты
(частичной оплаты) под предстоящую поставку (по договорам
купли-продажи, которая будет осуществляться с 1 января 2008 года)
объектов интеллектуальной собственности, а также передаче прав на
использование данных объектов полученную сумму вправе не облагать
налогом на добавленную стоимость.
Налогоплательщики, которые в заключенных договорах купли-продажи
(в том числе после опубликования Закона и до 1 января 2008 года) на
реализацию объектов интеллектуальной собственности, а также передаче
прав на использование данных объектов при реализации определили цену с
учетом налога, при получении оплаты (частичной оплаты) в счет
предстоящих поставок по указанным договорам исчисляют и уплачивают в
бюджет сумму налога в общеустановленном порядке.
При реализации начиная с 1 января 2008 года операций,
перечисленных в подпункте 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса, необходимо
иметь в виду следующее:
- если впоследствии в соответствии с Законом в договор
купли-продажи перечисленных выше объектов, а также прав на
использование данных объектов до реализации будут внесены изменения,
согласно которым цена реализации будет уменьшена на сумму налога, то
сумма налога, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной
оплаты) в счет предстоящих поставок и возвращенная покупателю на
основании изменений к договору, принимается к вычету при реализации
указанных объектов и прав на использование этих объектов по договорам
купли-продажи;
- если в соответствии с Законом в договор купли-продажи
перечисленных объектов, а также передаче прав на использование данных
объектов до реализации покупатель согласится внести изменения,
согласно которым новая цена реализации без налога на добавленную
стоимость соответствует ранее установленной цене с налогом на
добавленную стоимость, то сумма налога, исчисленная и уплаченная при
получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, к
вычету не принимается;
- если в соответствии с Законом в договор купли-продажи
перечисленных выше объектов, а также передаче прав на использование
данных объектов не внесены изменения, и цена указана с налогом, то при
реализации налогоплательщиком, получившим оплату с налогом на
добавленную стоимость, данная сумма налога подлежит перечислению в
бюджет в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса.
Для сведения сообщаем, что по вопросам оформления первичных
учетных документов следует обращаться в Министерство финансов
Российской Федерации, так как данные вопросы относятся к компетенции
указанного ведомства.
Заместитель руководителя
Управления Федеральной
налоговой службы по г. Москве
Н.В. Прокаева
4 января 2008 г.
N 19-11/9666 |