1. ПРАВОМЕРНО ЛИ ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
ЗЕМЕЛЬНЫМ НАЛОГОМ НА ОСНОВАНИИ ПП. 5 П. 2 СТ. 389 НК
РФ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ, ЗАНЯТЫХ ВОДОХРАНИЛИЩАМИ? 2.
УЧИТЫВАЯ ПОЛОЖЕНИЯ СТ. 10 ЗАКОНА РФ ОТ 11.10.1991 N
1738-1, ВЗИМАЛАСЬ ЛИ ПЛАТА ЗА ЗЕМЛЮ В 2004 - 2005 ГГ.,
А ТАКЖЕ УПЛАЧИВАЛСЯ ЛИ ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ В 2006 - 2007
ГГ. С ЗЕМЕЛЬ, ЗАНЯТЫХ ВОДОХРАНИЛИЩАМИ?
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
31 марта 2008 г.
N 03-05-04-02/24
(Д)
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел
письмо о порядке применения норм пп. 5 п. 2 ст. 389 гл. 31 "Земельный
налог" Налогового кодекса Российской Федерации, а также положения ст.
10 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за
землю" и сообщает.
1. В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) не признаются объектом
обложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте
в соответствии с законодательством Российской Федерации, занятые
находящимися в государственной собственности водными объектами в
составе водного фонда.
Статьей 27 Земельного кодекса Российской Федерации (далее -
Земельный кодекс) установлено, что оборот земельных участков
осуществляется в соответствии с гражданским законодательством и
Земельным кодексом. При этом перечень земель, ограниченных в обороте,
занятых водными объектами, установлен п. 5 ст. 27 Земельного кодекса,
в частности, ограничиваются в обороте находящиеся в государственной и
муниципальной собственности земельные участки, в пределах которых
расположены водные объекты, находящиеся в государственной
собственности.
Согласно Водному кодексу Российской Федерации (далее - Водный
кодекс) под водным объектом понимается природный или искусственный
водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное
сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки
водного режима (п. 4 ст. 1), а водный фонд - это совокупность водных
объектов в пределах территории Российской Федерации (п. 6 ст. 1). При
этом перечень водных объектов определен ст. 5 Водного кодекса, к
которым, в частности, отнесены и водохранилища.
Кроме того, в соответствии со ст. 102 Земельного кодекса земли,
покрытые поверхностными водами, сосредоточенными в водных объектах, а
также земли, занятые гидротехническими и иными сооружениями,
расположенными на водных объектах, отнесены к землям водного фонда.
При этом установлено, что на землях, покрытых поверхностными водами,
не осуществляется формирование земельных участков.
В соответствии со ст. 7 Земельного кодекса в состав земель
Российской Федерации входят, в том числе, земли водного фонда,
населенных пунктов, сельскохозяйственного назначения и др. При этом
правовой режим земель определяется исходя из их принадлежности к той
или иной категории и разрешенного использования в соответствии с
зонированием территорий, общие принципы и порядок проведения которого
устанавливаются федеральными законами и требованиями специальных
федеральных законов.
Кроме того, согласно пп. 8 п. 1 ст. 85 Земельного кодекса в
состав земель населенных пунктов могут входить земельные участки,
отнесенные в соответствии с градостроительными регламентами к
территориальной зоне с соответствующим видом разрешенного
использования.
Таким образом, на основании норм Земельного кодекса земельные
участки, занятые водными объектами, могут также входить не только в
состав земель водного фонда, но других категорий земель, например, в
состав земель населенных пунктов или земель сельскохозяйственного
назначения (ст. ст. 85, 77 Земельного кодекса).
В силу указанных выше норм законодательства не признаются
объектом налогообложения земельные участки, занятые водными объектами,
при одновременном выполнении следующих условий:
- земельный участок должен быть занят водным объектом, обладающим
признаками, установленными ст. ст. 1 и 5 Водного кодекса;
- водный объект должен относится к собственности Российской
Федерации или собственности субъектов Российской Федерации;
- земельный участок, занятый водным объектом, должен относится к
категории "земли водного фонда" или другой категории земель с
соответствующим водному объекту видом разрешенного использования
земельного участка.
Поэтому земельные участки, занятые водохранилищами, не признаются
объектом налогообложения земельным налогом в соответствии с пп. 5 п. 2
ст. 389 Налогового кодекса во взаимосвязи с п. 5 ст. 27 Земельного
кодекса и ст. 5 Водного кодекса при условии нахождения данных водных
объектов в государственной собственности и на основании документов на
землю, указанных в ст. 8 Земельного кодекса.
2. Согласно ст. 10 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N
1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон РФ N 1738-1, утратил силу)
налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой,
вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности
или в рекреационных целях, взимался по средним ставкам земель
сельскохозяйственного назначения административного района.
Исходя из данной нормы, подлежали налогообложению земельные
участки, отнесенные к категории "земли водного фонда", предоставленные
для указанных целей.
Постановлением ВАС РФ от 20.11.2007 N 6019/07 по делу N
А35-4621/05-С4 в удовлетворении заявления о признании незаконным
действия налогового органа, выразившегося в отказе произвести зачет
излишне уплаченного земельного налога за 2004 г., отказано, так как
земельный участок, занятый водным объектом (водохранилищем), отнесен к
категории "земли промышленности" и поэтому земельный налог подлежал
исчислению по ставкам, установленным Законом РФ N 1738-1 для категории
"земли промышленности".
При этом отказом в удовлетворении заявления налогоплательщика
послужило то, что согласно ст. 15 Закона РФ N 1738-1 основанием для
установления налога за землю является документ, удостоверяющий право
собственности, владения и пользования земельным участком и, в случае
если в этом документе категория земельного участка не указана, то
исходя из п. 2 ст. 8 Земельного кодекса категория земельного участка
для установления платы за землю может быть определена на основании
документов государственного земельного кадастра и документов о
государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с
ним.
Одновременно по вопросу применения ст. 10 Закона РФ N 1738-1 и
признания земель, занятых водохранилищами, объектом налогообложения
земельным налогом имеется арбитражная практика в регионах (например,
Постановления ФАС Уральского округа от 05.06.2007 N Ф09-4194/07-С3,
ФАС Центрального округа от 11.05.2006 N А54-5786/2005-С5, ФАС
Северо-Кавказского округа от 18.01.2006 N Ф08-6566/2005-2594А), в
соответствии с которой в мотивировочной части постановлений суды
указывают на то, что в силу ст. ст. 26 и 28 Водного кодекса с момента
выдачи лицензии на водопользование организации становятся участниками
водного правоотношения в отношении используемых водных объектов. В
соответствии со ст. 7 Водного кодекса поверхностные воды и земли,
покрытые водами и сопряженные с ними (дно, берега), являются единым
водным объектом. Следовательно, дно и берег водохранилища являются его
неотъемлемой частью и должны рассматриваться с ним как единое целое. В
связи с тем что налогоплательщик являлся водопользователем
водохранилища, следовательно, к отношениям по использованию водных
объектов в соответствии с п. 2 ст. 3 Земельного кодекса и п. 1 ст. 5
Водного кодекса должно применяться водное законодательство, что
исключает существование земельных правоотношений и, соответственно,
обязанность уплачивать земельный налог на земли, расположенные под
водохранилищем.
Учитывая вышеизложенное, полагаем, что земли, занятые
водохранилищами, в соответствии с Законом РФ N 1738-1 во взаимосвязи с
Водным кодексом не подлежали налогообложению земельным налогом в
случае, если в соответствии с указанными выше документами земельный
участок отнесен к категории "земли водного фонда" или другой категории
земель с соответствующим водному объекту видом разрешенного
использования земельного участка.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
И.В.ТРУНИН
31 марта 2008 г.
N 03-05-04-02/24 |