ОРГАНИЗАЦИЯ ПРИНЯЛА НА РАБОТУ ИНОСТРАНЦА.
В ТЕЧЕНИЕ ГОДА ЕГО СТАТУС ИЗМЕНИЛСЯ, И В АПРЕЛЕ 2008
ГОДА ОН СТАЛ ГРАЖДАНИНОМ РФ. ДОЛЖНЫ ЛИ НАЧИСЛЯТЬСЯ И
ПЕРЕСЧИТЫВАТЬСЯ С НАЧАЛА ГОДА СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ НА
ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ ПЕНСИОННОЕ СТРАХОВАНИЕ?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
7 марта 2008 г.
N 21-11/022875@
(Д)
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ
плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим
лицам, в том числе организации.
Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН
для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам,
признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу
физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям,
адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по
авторским договорам.
В пункте 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база по
ЕСН у организаций-налогоплательщиков формируется как сумма выплат и
иных вознаграждений, предусмотренных в пункте 1 статьи 236 НК РФ,
начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу
физических лиц.
При определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и
вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне
зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в
частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг,
имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица -
работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в
его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного
страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в
подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
С 1 января 2003 года в Налоговом кодексе РФ норм, определяющих
особенности налогообложения по ЕСН выплат, производимых в пользу
иностранных граждан, не содержится. То есть налогообложение данной
категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.
При заключении трудового договора с иностранным гражданином на
выплаты, начисленные организацией в его пользу, должен начисляться ЕСН
в части федерального бюджета, ФСС России и фондов обязательного
медицинского страхования.
На основании пункта 2 статьи 237 НК РФ
налогоплательщики-организации определяют налоговую базу отдельно по
каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении
каждого месяца нарастающим итогом.
При этом, если накопленная налоговая база по ЕСН у физического
лица в течение года превысила 280000 руб., применяются регрессивные
ставки, установленные в пункте 1 статьи 241 НК РФ для соответствующего
интервала.
Сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате
в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму
начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей
по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование
(налоговый вычет) в пределах сумм, исчисленных исходя из тарифов
страховых взносов, предусмотренных в Федеральном законе от 15.12.2001
N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской
Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета
не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу),
подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Об этом сказано в абзаце 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ.
В соответствии со статьей 241 НК РФ максимальная ставка ЕСН в
федеральный бюджет составляет 20%. Максимальный тариф взносов на
обязательное пенсионное страхование - 14%. Следовательно, налоговый
вычет, равный начисленным взносам на обязательное пенсионное
страхование, не превышает начисленный за тот же период ЕСН в
федеральный бюджет.
Согласно пункту 3 статьи 243 НК РФ в течение налогового
(отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца
налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей
по налогу исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных
(осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала
налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца,
и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу,
подлежащая уплате, определяется с учетом ранее уплаченных сумм
ежемесячных авансовых платежей.
Следовательно, ежемесячно ставка налога применяется к налоговой
базе, исчисленной нарастающим итогом, а сумма налога к уплате за
последний месяц определяется за вычетом налога, исчисленного за
предыдущий месяц.
В статье 3 Закона N 167-ФЗ установлено, что страховые взносы на
обязательное пенсионное страхование - это индивидуально возмездные
обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда
РФ.
На основании пункта 1 статьи 7 Закона N 167-ФЗ застрахованными
лицами помимо граждан РФ являются иностранные граждане и лица без
гражданства, проживающие на территории РФ (как временно, так и
постоянно), работающие по трудовому, гражданско-правовому, авторскому
и лицензионному договору.
Временно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо,
получившее разрешение на временное проживание.
Постоянно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо,
получившее вид на жительство.
Временно пребывающий в РФ иностранный гражданин - лицо, прибывшее
в РФ на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и
не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание.
Об этом говорится в Федеральном законе от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О
правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации".
Следовательно, с выплат в пользу постоянно и временно проживающих
иностранных граждан должна производиться уплата взносов на
обязательное пенсионное страхование. Исчисление ЕСН в части
федерального бюджета производится с применением налогового вычета.
На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных
граждан, временно пребывающих или не находящихся на территории РФ,
взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются. Это
связано с тем, что они не являются застрахованными лицами. При этом
ЕСН в федеральный бюджет исчисляется полностью, так как налоговый
вычет в данном случае не применяется.
Таким образом, в случае если иностранный гражданин ранее не
относился к категории застрахованных лиц (не являлся временно
проживающим на территории РФ), то с момента приобретения им статуса
гражданина РФ организации необходимо исчислять взносы на обязательное
пенсионное страхование с выплат в пользу такого гражданина.
База для исчисления взносов на обязательное пенсионное
страхование должна формироваться с периода приобретения физическим
лицом статуса застрахованного лица в системе пенсионного страхования.
При этом, если накопленная база по взносам на обязательное
пенсионное страхование у физического лица до конца года превысит
280000 руб., применяются регрессивные тарифы, установленные в статье
22 Закона N 167-ФЗ для соответствующего интервала.
Налоговый вычет, равный величине начисленных взносов на
обязательное пенсионное страхование, применяется в целом по
организации.
В случае если в налоговой карточке физического лица за конкретный
месяц ЕСН в федеральный бюджет исчисляется уже с применением регрессии
(например, по ставке 7,9%), а страховые взносы рассчитаны по
максимальному тарифу (14%), то отрицательная величина ЕСН в
федеральный бюджет, рассчитанная к уплате за конкретный месяц по
конкретному работнику после применения налогового вычета,
компенсируется в дальнейшем положительными начислениями налога,
сформированными с выплат другим работникам за тот же месяц. Поэтому в
сводной налоговой отчетности по организации в целом отрицательных
начислений не возникает.
Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы 2-го класса
Е.А. Останина
7 марта 2008 г.
N 21-11/022875@ |