КАКОВ ПОРЯДОК УЧЕТА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА
НА ПРИБЫЛЬ, ЕСН И НДФЛ РАСХОДОВ В ВИДЕ СУММ ДОПЛАТЫ
РАБОТНИКАМ ОРГАНИЗАЦИИ ДО ФАКТИЧЕСКОГО ЗАРАБОТКА
ПРИ ВРЕМЕННОЙ УТРАТЕ ТРУДОСПОСОБНОСТИ?
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
6 мая 2009 г.
N 03-03-06/1/299
(Д)
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев
письмо по вопросам учета расходов в виде сумм доплаты работникам до
фактического заработка при временной утрате трудоспособности для целей
налога на прибыль, а также применения единого социального налога и
налога на доходы физических лиц в отношении таких доплат, сообщает
следующее.
В соответствии с положениями ст. 255 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - НК РФ) в расходы налогоплательщика на
оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или)
натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки,
компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями
труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы,
связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами
законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами
(контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно п. 15 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях
налогообложения прибыли относятся, в частности, расходы на доплату до
фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности,
установленную законодательством Российской Федерации.
В соответствии со ст. 183 Трудового кодекса Российской Федерации
размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты
устанавливаются федеральным законом.
Федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования
Российской Федерации на текущий год устанавливается максимальный
размер пособия по временной нетрудоспособности.
Так, ст. 8 Федерального закона от 25.11.2008 N 216-ФЗ "О бюджете
Фонда социального страхования Российской Федерации на 2009 год и на
плановый период 2010 и 2011 годов" установлено, что максимальный
размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия
по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на
производстве или профессиональным заболеванием) за полный календарный
месяц не может превышать в 2009 г. 18 720 руб., в 2010 г. - 20 030
руб., в 2011 г. - 21 390 руб.
Однако размер фактически выплачиваемого работодателем пособия по
временной нетрудоспособности, исчисленного согласно трудовым договорам
и законодательству Российской Федерации, может превышать указанные
суммы.
Таким образом, в случае если размер фактически выплачиваемого
работодателем пособия по временной нетрудоспособности, исчисленного
согласно трудовому договору, превышает указанные суммы,
налогоплательщик имеет право отнести в соответствии с п. 15 ст. 255 НК
РФ к расходам, уменьшающим полученные доходы в целях налогообложения
прибыли, сумму превышения фактически выплачиваемого пособия по
временной нетрудоспособности в пределах фактического (среднего)
заработка над максимальным размером пособия по временной
нетрудоспособности, выплачиваемого из Фонда социального страхования
Российской Федерации.
Исходя из вышеизложенного, отнесение работодателем сумм
вышеуказанных доплат к расходам при исчислении налогооблагаемой
прибыли зависит от того, предусмотрены ли такие доплаты трудовыми
договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами согласно ст.
255 НК РФ.
Что касается единого социального налога, то в соответствии с п. 1
ст. 236 НК РФ для налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу
физических лиц, объектом налогообложения единым социальным налогом
признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся
частной практикой), а также по авторским договорам.
При этом п. 3 ст. 236 НК РФ установлено, что данные выплаты не
признаются объектом налогообложения единым социальным налогом у
налогоплательщиков-организаций, если они не отнесены к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем
отчетном (налоговом) периоде.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению
единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в
соответствии с законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями
представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия
по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком,
пособия по безработице, беременности и родам.
Поскольку сумма превышения фактически выплачиваемого пособия по
временной нетрудоспособности в пределах фактического (среднего)
заработка над максимальным размером пособия по временной
нетрудоспособности, выплачиваемого из Фонда социального страхования
Российской Федерации, отнесена к расходам, уменьшающим полученные
доходы в целях налогообложения прибыли, то такая сумма доплаты
подлежит налогообложению единым социальным налогом в общеустановленном
порядке.
В отношении налога на доходы физических лиц следует учитывать,
что в соответствии с п. 1 ст. 217 Кодекса не подлежат налогообложению
этим налогом государственные пособия, за исключением пособий по
временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным
ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в
соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не
подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице,
беременности и родам.
Доплата до среднего заработка в сумме, превышающей установленный
Фондом социального страхования Российской Федерации максимальный
размер пособия, не может рассматриваться в качестве государственного
пособия и, следовательно, облагается налогом на доходы физических лиц
в общеустановленном порядке.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
6 мая 2009 г.
N 03-03-06/1/299 |