Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел
письмо по вопросу о порядке налогового учета расходов в виде сумм
налога на добавленную стоимость и сообщает следующее.
1. Согласно п. 5 ст. 170 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость"
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) банки имеют
право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога
на прибыль организаций, суммы налога на добавленную стоимость,
уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам).
Указанные суммы налога учитываются единовременно в полном объеме при
определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе
прочих расходов в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 гл. 25 "Налог на
прибыль организаций" Кодекса при условии соответствия критериям,
предусмотренным ст. 252 данной главы Кодекса.
Поскольку для банков, применяющих вышеуказанный порядок
исчисления налога на добавленную стоимость, одним из условий для
включения сумм налога на добавленную стоимость в расходы, принимаемые
к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, является факт
уплаты налога по приобретенным товарам (работам, услугам), то суммы
налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам,
услугам), оплаченным в порядке предварительной оплаты, включаются в
расходы банка при исчислении налога на прибыль организаций
единовременно в полном объеме на дату признания расходов по
приобретению соответствующих товаров (работ, услуг) и при наличии
документов, подтверждающих уплату этих сумм налога.
2. В соответствии с п. 1 ст. 272 Кодекса расходы признаются в том
отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя
из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и
связь между доходами и расходами не может быть определена четко или
определяется косвенным путем, расходы распределяются
налогоплательщиком самостоятельно.
Положение указанного пункта применяется только к расходам,
осуществленным в рамках гражданско-правовых договоров. В отношении
расходов, понесенных по иным основаниям, положения указанного пункта
не применяются.
Учитывая изложенное, расходы в виде суммы налога на добавленную
стоимость по приобретаемым товарам (работам, услугам), учитываемые
банком в составе прочих расходов, связанных с производством и
реализацией, на основании п. 5 ст. 170 Кодекса, признаются
осуществленными при методе начисления единовременно в момент признания
расхода по приобретению соответствующих товаров (работ, услуг).
При этом в отношении расходов в виде суммы налога на добавленную
стоимость, уплаченной банком при приобретении товаров (работ, услуг),
порядок равномерного распределения расходов по сделкам,
предусмотренный п. 1 ст. 272 Кодекса, не применяется.
3. Что касается налога, уплаченного в бюджет банком, выступающим
налоговым агентом, по услугам иностранной организации, местом
реализации которых признается территория Российской Федерации, то в
соответствии со ст. 161 Кодекса при реализации на территории
Российской Федерации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками -
иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в
качестве налогоплательщиков, налог на добавленную стоимость
уплачивается налоговыми агентами - организациями и индивидуальными
предпринимателями, приобретающими на территории Российской Федерации
такие товары (работы, услуги) у иностранных лиц и состоящими на
налоговом учете в налоговых органах. При этом данной статьей Кодекса
предусмотрено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость
определяется налоговыми агентами как сумма дохода от реализации
товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость.
В случае если иностранная организация в стоимости услуг, местом
реализации которых в соответствии со ст. 148 Кодекса признается
территория Российской Федерации, сумму налога на добавленную
стоимость, подлежащую уплате в бюджет Российской Федерации, не
учитывает, налоговому агенту при исчислении налога на добавленную
стоимость следует применять ставку налога в размере 18 процентов к
стоимости услуг (без учета налога на добавленную стоимость) и
уплачивать налог в бюджет за счет собственных средств. В связи с этим
банк, применяющий для целей исчисления налога на добавленную стоимость
нормы п. 5 ст. 170 Кодекса, уплаченный в бюджет налог, исчисленный в
указанном порядке, по нашему мнению, вправе включать в состав
расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, согласно
пп. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса.
4. По вопросу о порядке налогового учета сумм налога на
добавленную стоимость, уплачиваемого на территории иностранного
государства, при приобретении банком товаров (работ, услуг) сообщаем
следующее.
В соответствии с п. 2 ст. 254 Кодекса стоимость
материально-производственных запасов, включаемых в материальные
расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога
на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев,
предусмотренных Кодексом), включая комиссионные вознаграждения,
уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и
сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с
приобретением материально-производственных запасов.
Данное положение не распространяется на суммы косвенных налогов,
включаемых в цену товаров (работ, услуг), уплачиваемые российской
организацией на территории иностранных государств.
Учитывая изложенное, по мнению Департамента, при приобретении
банком материалов, а также работ и услуг производственного характера
на территории иностранного государства суммы налога на добавленную
стоимость, включаемые в цену товара в соответствии с законодательством
иностранного государства, учитываются для целей налогообложения
прибыли организаций в стоимости приобретаемых материалов (работ и
(или) услуг производственного характера).
5. В соответствии с п. 5 ст. 170 Кодекса банки, страховые
организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в
затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль
организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым
товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими
по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.
При этом обязанности включить учтенные в составе расходов суммы
налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам по
приобретаемым товарам (работам, услугам), в состав доходов при
последующей передаче таких товаров в качестве вклада в уставный
капитал Кодексом не предусмотрено.
Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит
правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные
предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии
с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое
мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по
вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и
сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о
налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в
настоящем письме.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
И.В.ТРУНИН
25 мая 2009 г.
N 03-03-06/2/106 |