О ПРИМЕНЕНИИ ЛЬГОТ ПО ЕСН
ОБЩЕСТВЕННЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ИНВАЛИДОВ
ПИСЬМО
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
25 марта 2009 г.
N ШС-22-3/221@
(Д)
В связи с установлением фактов неправильного применения
отдельными налоговыми органами норм статьи 239 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) ФНС России сообщает следующее.
Если в течение налогового периода организация, применяющая
налоговую льготу по единому социальному налогу (далее - ЕСН),
установленную подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, лишилась права
на ее применение (например, в апреле численность инвалидов и их
законных представителей составила менее 80% от числа членов
общественной организации инвалидов), то начиная с месяца (апреля в
данном случае), когда это право было утрачено, организация с выплат и
иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц по трудовым,
гражданско-правовым и авторским договорам, уплачивает ЕСН в
общеустановленном порядке.
При этом необходимо иметь в виду, что организация, утратив
возможность на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239
Кодекса, вправе использовать норму подпункта 1 пункта 1 этой же статьи
Кодекса и не облагать ЕСН суммы выплат и иных вознаграждений,
начисленных в пользу каждого инвалида I, II или III группы, не
превышающих в течение налогового периода 100000 рублей.
Если в текущем налоговом периоде (например, в июле) организация
вновь начинает соответствовать условиям, установленным подпунктом 2
пункта 1 статьи 239 Кодекса, льгота к выплатам, начисленным в пользу
каждого физического лица, не являющегося инвалидом I, II или III
группы, начинает применяться с того месяца налогового периода (в
данном случае с июля), когда условия для применения льготы были
восстановлены.
Рассмотрим это на условном примере заполнения расчетов авансовых
платежей по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, за I
квартал, полугодие и 9 месяцев года.
Пример.
В течение I квартала общественная организация инвалидов имела
право на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса.
В апреле месяце она его утратила, а с июля вновь восстановила.
Предположим, что в течение года в данной организации по трудовым
договорам работают 10 человек, из них 6 - являются инвалидами III
группы. Зарплата каждого физического лица - 20000 руб. ежемесячно.
При таких условиях организация расчет ЕСН в федеральный бюджет и
заполнение расчетов авансовых платежей производит в следующем порядке.
Таблица N 1
руб.
----------------------------------------------------------------------------
| |Коды | ЕСН в ФБ |
| |строк|--------------------------------|
| | |I квартал |полугодие |9 месяцев |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Налоговая база за отчетный период | 0100| 600 000 |1 200 000 |1 800 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 | 0110| 600 000 | 600 000 | 600 000 |
| месяца отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0120| 200 000 | 200 000 | 200 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0130| 200 000 | 200 000 | 200 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0140| 200 000 | 200 000 | 200 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Сумма исчисленного налога за | 0200| 120 000 | 240 000 | 360 000 |
| отчетный период | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 | 0210| 120 000 | 120 000 | 120 000 |
| месяца отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0220| 40 000 | 40 000 | 40 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0230| 40 000 | 40 000 | 40 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0240| 40 000 | 40 000 | 40 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Налоговый вычет за отчетный | 0300| 84 000 | 168 000 | 252 000 |
| период | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 | 0310| 84 000 | 84 000 | 84 000 |
| месяца отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0320| 28 000 | 28 000 | 28 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0330| 28 000 | 28 000 | 28 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0340| 28 000 | 28 000 | 28 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Сумма налоговых льгот за отчетный | 0400| 600 000 | 840 000 |1 000 000 |
| период | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 | 0410| 600 000 | 240 000 | 160 000 |
| месяца отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0420| 200 000 | 120 000 | 80 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0430| 200 000 | 120 000 | 80 000 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0440| 200 000 | - | - |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Сумма налога, не подлежащая | 0500| 36 000 | 50 400 | 60 000 |
| уплате в связи с применением | | | | |
| налоговых льгот за отчетный период| | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 месяца| 0510| 36 000 | 14 400 | 9 600 |
| отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0520| 12 000 | 7 200 | 4 800 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0530| 12 000 | 7 200 | 4 800 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0540| 12 000 | - | - |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| Начислено налога за отчетный | 0600| 0 | 21 600 | 48 000 |
| период | | | | |
| (стр. 0200 - стр. 0300 - стр. | | | | |
| 0500) | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| в том числе: за последние 3 месяца| 0610| 0 | 21 600 | 26 400 |
| отчетного периода | | | | |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| из них: | | | | |
| 1 месяц | 0620| 0 | 4 800 | 7 200 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 2 месяц | 0630| 0 | 4 800 | 7 200 |
|-----------------------------------|-----|----------|----------|----------|
| 3 месяц | 0640| 0 | 12 000 | 12 000 |
----------------------------------------------------------------------------
Таким образом, в связи с утратой в апреле права на применение
льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, но, используя с
этого же месяца в отношении выплат в пользу инвалидов III группы
льготу, установленную подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 Кодекса,
организация в строке 0400 расчета авансовых платежей по ЕСН за
полугодие должна учесть следующие суммы:
- выплаты в пользу 6-и инвалидов III группы за период январь -
май в общей сумме 600 000 рублей (20 000 x 5 мес. x 6 чел.), в том
числе за январь - март в общей сумме 360 000 рублей (20 000 x 3 мес. x
6 чел.);
- выплаты в пользу 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами
I, II или III группы, произведенные в I квартале в общей сумме 240 000
рублей (20 000 x 3 мес. x 4 чел.), т.е. до потери права на льготу.
Обращаем внимание, что льгота по 6-ти работникам - инвалидам III
группы, установленная статьей 239 Кодекса в отношении выплат в их
пользу в сумме 100 000 рублей нарастающим итогом с начала года,
использована организацией в полной сумме за период с января по май
месяц. Начиная с июня месяца, суммы выплат, превышающие нарастающим
итогом с начала года 100 000 рублей по каждому работнику-инвалиду,
подлежат налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.
В отношении физических лиц, не являющихся инвалидами I, II или
III группы, право на льготу у организации вновь возникло в июле месяце
применительно к выплатам в их пользу в размере, не превышающем 100 000
рублей на каждое физическое лицо за период с начала года.
Предельный размер льготируемой суммы выплат у каждого из
указанных 4-х физических лиц достиг размера 100 000 руб. нарастающим
итогом с начала года в августе месяце. При этом не учтены выплаты за
период с апреля по июнь, когда право на применение льготы организацией
было утрачено [(20 000 x 8 мес.) - (20 000 x 3 мес.) = 100 000 руб.].
В строке 0410 "Сумма налоговых льгот за последние 3 месяца
отчетного периода" расчета авансовых платежей по ЕСН за 9 месяцев
подлежит отражению сумма 160 000 рублей по 4-м физическим лицам за
июль и август месяцы. При этом в строках 0420 и 0430 за июль и август
соответственно значения налоговых льгот отражаются в равных суммах -
по 80 000 рублей.
Таблица N 1 является сводом показателей из индивидуальных форм
учета, в которых организацией отражаются начисленные выплаты, суммы
ЕСН и страховых взносов по каждому физическому лицу.
Применительно к приведенному условному примеру отражение
показателей в формах индивидуального учета, которые будут вестись
организацией по инвалидам, отличается от такого же учета по физическим
лицам, не являющимся инвалидами.
В части отдельных показателей это иллюстрируется нижеследующими
таблицами.
По каждому из 6-ти инвалидов:
Таблица N 2
руб.
---------------------------------------------------------------------------
| Месяц, период |Начислено выплат и| Сумма | Сумма |Начислено|
| | иных |налоговых | авансовых |авансовых|
| |вознаграждений по | льгот по | платежей, не | платежей|
| | трудовым, | ЕСН | подлежащая | по ЕСН |
| | гражданск.- |(стр. 0400|уплате в связи| (стр. |
| |правов., авторским| - 0440 |с применением | 0600 - |
| |договорам - ВСЕГО | рЕСН) | налоговых | 0640 |
| |(стр. 0100 - 0140 | | льгот | рЕСН) |
| | рЕСН) | | (стр. 0500 - | |
| | | | 0540 рЕСН) | |
|------------------|------------------|----------|--------------|---------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|------------------|------------------|----------|--------------|---------|
|январь |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|февраль |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 40 000 | 40 000 | 2 400 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|март |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 60 000 | 60 000 | 3 600 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|апрель |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 80 000 | 80 000 | 4 800 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|май |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 100 000 | 100 000 | 6 000 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|июнь |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 120 000 | 100 000 | 6 000 | 1 200 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|июль |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 140 000 | 100 000 | 6 000 | 2 400 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|август |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 160 000 | 100 000 | 6 000 | 3 600 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|сентябрь|за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 180 000 | 100 000 | 6 000 | 4 800 |
| |года | | | | |
---------------------------------------------------------------------------
По каждому из 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами:
Таблица N 3
руб.
---------------------------------------------------------------------------
| Месяц, период |Начислено выплат и| Сумма | Сумма |Начислено|
| | иных |налоговых | авансовых |авансовых|
| |вознаграждений по | льгот по | платежей, не | платежей|
| | трудовым, | ЕСН | подлежащая | по ЕСН |
| | гражданск.- |(стр. 0400|уплате в связи| (стр. |
| |правов., авторским| - 0440 |с применением | 0600 - |
| |договорам - ВСЕГО | рЕСН) | налоговых | 0640 |
| |(стр. 0100 - 0140 | | льгот | рЕСН) |
| | рЕСН) | | (стр. 0500 - | |
| | | | 0540 рЕСН) | |
|------------------|------------------|----------|--------------|---------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|------------------|------------------|----------|--------------|---------|
|январь |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|февраль |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 40 000 | 40 000 | 2 400 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|март |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 60 000 | 60 000 | 3 600 | 0 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|апрель |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 80 000 | 60 000 | 3 600 | 1 200 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|май |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 100 000 | 60 000 | 3 600 | 2 400 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|июнь |за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 120 000 | 60 000 | 3 600 | 3 600 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|июль |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 140 000 | 80 000 | 4 800 | 3 600 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|август |за месяц | 20 000 | 20 000 | 1 200 | 0 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 160 000 | 100 000 | 6 000 | 3 600 |
| |года | | | | |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
|сентябрь|за месяц | 20 000 | 0 | 0 | 1 200 |
|--------|---------|------------------|----------|--------------|---------|
| |с начала | 180 000 | 100 000 | 6 000 | 4 800 |
| |года | | | | |
---------------------------------------------------------------------------
Управлениям ФНС России по субъектам Российской Федерации довести
данное письмо до нижестоящих налоговых органов для применения в
работе.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН
25 марта 2009 г.
N ШС-22-3/221@ |