О ПОРЯДКЕ УЧЕТА В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
ЗАТРАТ НА ВЫПЛАТУ ПОСОБИЙ РАБОТНИКАМ ПРИ УВОЛЬНЕНИИ
ПИСЬМО
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
21 октября 2009 г.
N 3-2-06/115
(ФГ(Р) 09-48)
Федеральная налоговая служба в связи с запросами налоговых
органов просит рассмотреть вопрос о порядке учета в целях
налогообложения расходов в виде сумм начисленных пособий при
увольнении работника в следующих случаях.
Согласно пунктам 1 и 3 статьи 77 Трудового кодекса Российской
Федерации (далее - ТК РФ) основаниями для расторжения трудового
договора является:
- соглашение сторон (статья 78 ТК РФ);
- расторжение договора по инициативе работника (статья 80 ТК РФ).
Выплата работнику пособий в связи с прекращением трудового
договора (выходных пособий) в общем случае регулируется статьей 178
"Выходные пособия" главы 27 "Гарантии и компенсации работникам,
связанные с расторжением трудового договора" ТК РФ.
Так, статьей 178 ТК РФ установлено, что при расторжении трудового
договора в связи с ликвидацией организации (пункт 1 статьи 81 ТК РФ)
или сокращением численности или штата работников организации (пункт 2
статьи 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выгодное пособие
в размере среднемесячного заработка. Кроме того, в случае расторжения
трудового договора по основаниям, указанным в части 3 статьи 178 ТК
РФ, выходное пособие выплачивается работникам в размере двухнедельного
среднего заработка.
Однако приведенный в статье 178 ТК РФ перечень является закрытым
и выплата каких-либо иных компенсаций или пособий при увольнении
работника по таким основаниям как по соглашению сторон и в случае
расторжения договора по инициативе работника, этим перечнем не
предусмотрена.
Вместе с тем в статье 178 ТК РФ содержится норма, которой
установлено, что трудовым или коллективным договором могут
предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также
устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. При этом согласно
части 3 статьи 57 "Содержание трудового договора" ТК РФ, если при
заключении трудового договора в него не были включены какие-либо
условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к
трудовому договору либо являются неотъемлемой частью трудового
договора.
К расходам на оплату труда на основании пункта 9 статьи 255
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) отнесены
начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или
ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата
работников налогоплательщика.
По мнению ФНС России, следует учитывать следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях
налогообложения прибыли расходами признаются любые обоснованные и
документально подтвержденные затраты (за исключением расходов,
указанных в статье 270 Кодекса) при условии, что они произведены для
осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В зависимости от квалификации выплат, производимых в пользу
работников организации, зависит порядок их отражения в налоговом
учете.
В составе расходов на оплату труда помимо перечисленных в статье
255 Кодекса затрат по пункту этой25 статьи учитываются другие виды
расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым
договором и (или) коллективным договором. При этом, по мнению ФНС
России, по указанному пункту учитываются выплаты, предусмотренные
трудовым (коллективным) договором, отвечающие требованиям расходов на
оплату труда в смысле норм статьи 255 Кодекса, которые изложены в
преамбуле статьи 255 Кодекса.
Так, согласно преамбуле статьи 255 Кодекса в расходы
налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления
работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие
начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом
работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные
начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников,
предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации,
трудовыми договорами (контрактами и (или) коллективными договорами.
Таким образом, по мнению ФНС России, выходные пособия при
увольнении работников по основаниям, перечисленным в статье 173 ТК РФ
учитываются в составе расходов на оплату труда в размерах,
установленных этой статьей ТК РФ вне зависимости от того, закреплена
эта выплата в трудовом (коллективном) договоре или нет, поскольку
данные выплаты являются обязанностью работодателя.
В отношении выплат пособий при увольнении работников при
расторжении трудового договора по соглашению сторон или по инициативе
работника, размер которых установлен дополнительным соглашением к
трудовому договору; а также в случае увольнения работника по
соглашению сторон, предусмотренные соглашением сторон, полагаем, что
основания, по которым производится начисление таких выплат, не
перечислены в статье 178 ТК РФ.
В целях налогообложения прибыли подобные выплаты не могут
рассматриваться как расходы на оплату труда в смысле статьи 255
Кодекса, поскольку не отвечают критериям, установленным в преамбуле
статьи 255 Кодекса, для расходов на оплату труда.
В таком случае данные выплаты на основании пункта 29 статьи 270
Кодекса рассматриваются как выплаты в пользу работника и не
учитываются в целях налогообложения прибыли.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН
21 октября 2009 г.
N 3-2-06/115 |