ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО Г. МОСКВЕ
18 декабря 2009 г.
N 16-15/134392
(Д)
Федеральный закон от 19.07.2009 N 204-ФЗ "О внесении изменений в
часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" дополнил ст.
346.12 НК РФ п. 2.1. Так, организация вправе перейти на упрощенную
систему, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает
заявление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со
ст. 248 НК РФ, не превысили 45 млн руб.
Согласно п. 1 ст. 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях
исчисления налога на прибыль относятся:
- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных
прав, которые определяются в порядке, установленном в ст. 249 НК РФ с
учетом положений гл. 25 НК РФ;
- внереализационные доходы, которые определяются в порядке,
установленном в ст. 250 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ.
В ст. 251 Налогового кодекса РФ указаны доходы, которые не
учитываются при определении налоговой базы.
Так, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые
получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или
иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая
ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного
имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований. Об
этом сказано в пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Таким образом, в НК РФ предусмотрено исключение из дохода
организации, применяющей упрощенную систему, денежных средств по
долгосрочным обязательствам, а также передаваемых заимодавцу в счет
погашения займа или кредита.
При этом определение суммовых разниц для целей налогообложения
прибыли предусмотрено в п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Следовательно, разница между рублевой оценкой суммы займа на дату
получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на
дату возврата денежных средств заимодавцу не признается суммовой
разницей.
Возникающая в этом случае отрицательная разница у заемщика
является платой за пользование займом и учитывается для целей
налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 НК РФ.
Если организация по договору займа получила сумму меньшую, чем
передала займополучателю, то в учете заимодавца будет числиться
задолженность (в отрицательной разнице) займополучателя, списание
которой в дальнейшем не будет учитываться в составе расходов
заимодавца.
Таким образом, возникшая отрицательная разница у заимодавца не
учитывается для целей налогообложения прибыли по договорам займа,
номинированным в иностранной валюте, но предусматривающим оплату в
рублях. При этом положительные разницы, возникающие у заимодавца,
учитываются в составе внереализационных доходов.
Если по итогам девяти месяцев 2009 г. сумма дохода не превысила
установленный в п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ предельный уровень дохода в
размере 45 млн руб., то организация вправе перейти с 1 января 2010 г.
на упрощенную систему налогообложения. Организации необходимо подать
заявление о переходе на УСН в налоговый орган по месту своего
нахождения с 1 октября по 30 ноября 2009 г. (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ по данным налогового учета
внереализационные доходы определяются в соответствии со ст. 250 НК РФ,
а внереализационные расходы - в соответствии со ст. 265 НК РФ.
В ст. 346.24 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны
вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по
налогу в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных
предпринимателей, применяющих упрощенную систему, форма и Порядок
заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 31.12.2008 N
154н.
Так, в Книге учета в хронологической последовательности на основе
первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные
операции за отчетный (налоговый) период. При этом налогоплательщики
должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета
показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой
базы и суммы налога. Об этом говорится в п. п. 1.1 и 1.2 Порядка.
На основании ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О
бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые
организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые
являются первичными учетными документами. Первичные учетные документы
составляются в момент совершения хозяйственных операций или после их
завершения и являются первым свидетельством их совершения.
Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н утверждено Положение
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации.
В соответствии с п. 13 Положения первичные учетные документы
принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в
альбомах унифицированных (типовых) форм первичной документации.
Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и которые
утверждены организацией, должны содержать следующие обязательные
реквизиты:
- наименование первичного учетного документа (формы), код формы;
- дату составления;
- наименование организации, от имени которой составлен документ;
- содержание хозяйственной операции (в натуральном и денежном
выражении);
- наименование должностных лиц, ответственных за совершение
хозяйственных операций и правильность их оформления, личные подписи
указанных лиц и их расшифровки (включая случаи создания документов с
применением средств вычислительной техники).
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему, в целях
заполнения Книги учета должны оформлять все хозяйственные операции в
момент совершения данной операции, если это не представляется
возможным - непосредственно после ее окончания.
Таким образом, налоговый и бухгалтерский учет внереализационных
доходов и расходов учитывается при расчете единого налога с
полученного дохода согласно данным, отраженным в Книге учета и
подтверждающих первичных документах.
В ст. 346.17 НК РФ установлено, что налогоплательщики при
применении упрощенной системы используют кассовый метод учета доходов
и расходов.
Согласно п. 11 ст. 250 Налогового кодекса РФ внереализационными
доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде
положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в
виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в
иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых
выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных
(полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в
связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ,
установленного Банком России.
На основании п. 8 ст. 271 НК РФ при применении метода начисления
доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения
пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком
России на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и
требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных
ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу,
установленному Банком России на дату перехода права собственности по
операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения)
обязательств и требований и (или) на последний день отчетного
(налогового) периода (в зависимости от того, что произошло раньше).
Статья 273 НК РФ не содержит положений, определяющих порядок
признания доходов и расходов в виде положительных и отрицательных
курсовых разниц налогоплательщиками, применяющими кассовый метод.
Поэтому, учитывая положения ст. 273 НК РФ, а также то, что
пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному
курсу, установленному Банком России, осуществляется с целью
организации учета доходов, выраженных в иностранной валюте, в
совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях,
налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и
использующие кассовый метод учета доходов и расходов, доходы в виде
положительных курсовых разниц должны учитывать в порядке,
установленном в п. 8 ст. 271 НК РФ.
При определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе
уменьшить полученные доходы на расходы в виде отрицательной курсовой
разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей
и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной
валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с
изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ,
установленного Банком России. Об этом сказано в пп. 34 п. 1 ст. 346.16
НК РФ.
Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН, имущество в
виде валютных ценностей пересчитывают в рубли по официальному курсу,
установленному Банком России, и отражают в Книге учета на дату
перехода права собственности по операциям с указанным имуществом и
(или) на последний день отчетного (налогового) периода (в зависимости
от того, что произошло раньше).
Следовательно, непогашенную часть валютного займа (кредита)
необходимо переоценивать на последний день отчетного (налогового)
периода.
Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы РФ
1 класса
А.Н.ЧУГУНОВА
18 декабря 2009 г.
N 16-15/134392 |