ИНВЕСТИЦИОННЫМ ДОГОВОРОМ, ЗАКЛЮЧЕННЫМ С АДМИНИСТРАЦИЕЙ
ГОРОДА, ПРЕДУСМОТРЕНА ПОЭТАПНАЯ СДАЧА ОБЪЕКТОВ
СТРОИТЕЛЬСТВА. ЧТО ЯВЛЯЕТСЯ МОМЕНТОМ ПРИЗНАНИЯ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ЗАКАЗЧИКА-ИНВЕСТОРА
ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПО ЗАКОНЧЕННОМУ ЭТАПУ:
МОМЕНТ ПОДПИСАНИЯ АКТА ПРИЕМКИ ЗАКОНЧЕННОГО
СТРОИТЕЛЬСТВОМ ОБЪЕКТА ПРИЕМОЧНОЙ КОМИССИЕЙ
ИЛИ МОМЕНТ ПОДПИСАНИЯ АКТА О РЕЗУЛЬТАТАХ
РЕАЛИЗАЦИИ ИНВЕСТИЦИОННОГО КОНТРАКТА
АДМИНИСТРАЦИЕЙ ГОРОДА?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ
10 февраля 2010 г.
N 16-12/013491
(Д)
На основании подпункта 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается
реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая
передача носит инвестиционный характер.
В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 25.02.99 N
39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации,
осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ)
инвестиционной деятельностью признается вложение инвестиции,
осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или)
достижения иного полезного эффекта.
Согласно статье 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной
деятельности являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи
объектов капитальных вложений и другие лица.
Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух
и более субъектов, если иное не установлено договором и (или)
государственным контрактом, заключаемыми между ними в соответствии со
статьей 8 Закона N 39-ФЗ.
Так, инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории
Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных
средств.
Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые
на основе договора о совместной деятельности, не имеющие статуса
юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы,
органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты
предпринимательской деятельности.
Заказчиками признаются уполномоченные на то инвесторами
физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию
инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в
предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов
инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором
между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.
В статье 8 Закона N 39-ФЗ предусмотрено, что отношения между
субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе
договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в
соответствии с Гражданским кодексом РФ.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль
по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных
налогового учета (ст. 313 НК РФ).
Согласно статье 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль
признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со
статьей 247 НК РФ и подлежащей налогообложению. Так, прибылью для
российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на
величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой
25 НК РФ.
На основании статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях
исчисления налога на прибыль относятся:
- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных
прав, которые определяются в порядке, установленном в статье 249 НК
РФ;
- внереализационные доходы, которые определяются в порядке,
установленном в статье 250 Налогового кодекса РФ.
В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ в целях главы
25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации
товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее
приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений,
связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или
имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.
При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде
имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого
финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства
целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов
(расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого
финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика,
получившего средства целевого финансирования, указанные средства
рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
К средствам целевого финансирования относится имущество,
полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению,
определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого
финансирования, в виде аккумулированных на счетах заказчика-инвестора
средств дольщиков и (или) соинвесторов. Об этом говорится в подпункте
14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Согласно пункту 5 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения
прибыли у застройщика не учитываются расходы по приобретению и (или)
созданию амортизируемого имущества.
Таким образом, все затраты, связанные со строительством жилого
дома, заказчик-инвестор осуществляет за счет аккумулированных на его
счетах средств дольщиков. В налоговом учете эти расходы не отражаются.
Доходом заказчика-инвестора, подлежащим обложению налогом на
прибыль, является превышение взноса дольщиков (юридических и
физических лиц), участвующих в инвестировании строительства, над
фактической стоимостью квартир (затратами на строительство) при
условии, что такая сумма инвестиционного дохода согласно
инвестиционному контракту остается в распоряжении заказчика-инвестора.
Аналогичная позиция содержится в постановлениях ФАС Волго-Вятского
округа от 05.09.2005 N А38-6626-17/820-2004(17/31-2005) и
Дальневосточного округа от 10.08.2005 N Ф03-А51/05-2/2240.
Согласно пункту 2 статьи 55 Градостроительного кодекса РФ и
Федеральному закону от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом
строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о
внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской
Федерации" в настоящее время помимо акта государственной приемочной
комиссии о вводе объекта строительства в эксплуатацию застройщик
должен получить от администрации города разрешение на ввод объекта в
эксплуатацию.
В целях налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном
(налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от
фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ,
услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (п. 1 ст. 271 НК
РФ).
Принципы и методы, которыми руководствуется налогоплательщик при
распределении доходов от реализации, должны быть установлены в учетной
политике для целей налогообложения прибыли организаций (ст. 316 НК
РФ).
Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ датой получения доходов от
реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг,
имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных
средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в
их оплату.
Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений
главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом)
периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической
выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с
учетом положений статей 318-320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором
эти расходы возникают исходя из условий сделок. Об этом сказано в
пункте 1 статьи 272 НК РФ.
Следовательно, если инвестиционным договором предусмотрена
поэтапная сдача объектов строительства, то заказчик-инвестор доходы и
расходы по законченному этапу в целях налогообложения прибыли признает
в том отчетном периоде, в котором подписано разрешение (решение)
администрации города о вводе в эксплуатацию части жилого комплекса.
При этом исчисление налога на прибыль организаций производится
заказчиком-инвестором по каждому сданному в эксплуатацию этапу жилого
дома.
Основание: письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/578.
Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы
1-го класса
Т.А. Пыхтина
10 февраля 2010 г.
N 16-12/013491 |