ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
21 июля 2000 г.
N 04-02-05/1
(Д)
Данное письмо представляет собой ответ на следующий вопрос:
В целях правильного применения налогового законодательства НПО
просит дать разъяснения по следующему вопросу.
Согласно ст.54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики -
организации исчисляют налоговую базу на основе данных регистров
бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально
подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо
связанных с налогообложением.
При отражении в бухгалтерском учете операций по договору мены
учету подлежит как доход от продажи товаров (выручка от реализации),
так и операции по приобретению (принятию к учету) имущества.
Действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету содержат
конкретные указания по отражению в учете стоимости, по которой следует
отражать отдельные объекты учета, в том числе и при расчетах по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату)
неденежными средствами, к которым относится и договор мены.
Так, доход (величина поступления) в соответствии с п.6.3
Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99,
утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от
30.12.1999), по договорам, предусматривающим исполнение обязательств
(оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по
стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению
организацией. В свою очередь, поступающее в порядке товарообменной
операции имущество учитывается исходя из стоимости товаров
(ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (п.10
Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных
запасов" ПБУ 5/98, утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998
N 25н (ред. от 24.03.2000), или п.3.5 Положения по бухгалтерскому
учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного Приказом Минфина
России от 03.09.1997 N 65н (ред. от 24.03.2000)).
Вышеприведенные положения по бухгалтерскому учету не содержат
указаний относительно применения цен, указываемых сторонами в
договоре, в то время как для целей налогообложения принимается именно
цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки (ст.40
Налогового кодекса РФ).
По нашему мнению, для целей бухгалтерского учета, а также
налогообложения следует применять цены, согласованные сторонами в
договоре мены.
Просьба разъяснить:
1) в какой сумме следует принимать к учету и учитывать для целей
налогообложения доход (выручку) от продажи товаров (ценностей) по
договору мены:
а) по цене, указанной в договоре;
б) по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих
получению (согласно ПБУ 9/99), независимо от цены, указанной в
договоре;
2) по какой стоимости следует принимать к учету и учитывать для
целей налогообложения приобретаемое по договору мены имущество:
а) исходя из цены, указанной сторонами в договоре;
б) по стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих
передаче (согласно ПБУ 5/98, ПБУ 6/97), независимо от цены, указанной
в договоре?
Департамент налоговой политики рассмотрел Ваше письмо и сообщает
следующее.
В соответствии со ст.ст.567 и 568 Гражданского кодекса Российской
Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в
собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К договору
мены применяются соответственно правила о купле - продаже, если это не
противоречит существу мены. При этом каждая из сторон, участвующая в
обмене, рассматривается как участник двух сделок: по реализации своих
товаров (работ, услуг) и по приобретению других товаров (работ,
услуг), то есть продавцом и покупателем товара. Если из договора мены
не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются
равноценными; в случае, когда в соответствии с договором мены
обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная
передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в
обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после
исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не
предусмотрен договором.
Статьей 424 Гражданского кодекса Российской Федерации
установлено, что исполнение договора оплачивается по цене,
установленной соглашением сторон. В случаях, когда в возмездном
договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из
условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене,
которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные
товары, работы, услуги.
Следует отметить, что Гражданский кодекс Российской Федерации
предусматривает только один вариант неденежной формы расчетов -
договор мены и не отражает вариант расчетов (особенно распространенный
в настоящее время) - товарообменные (бартерные) операции.
Учитывая эти обстоятельства, а также руководствуясь ст.424
Гражданского кодекса Российской Федерации, Положением по
бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 предусмотрен
порядок определения выручки при различных вариантах неденежной формы
расчетов (включая договор мены).
В частности, Положением по бухгалтерскому учету "Доходы
организации" ПБУ 9/99, утвержденными Приказом Министерства финансов
Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н, предусмотрено, что
величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам,
предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными
средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров
(ценностей), полученных или подлежащих получению организацией.
Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению
организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых
обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных
товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость товаров
(ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или)
дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров),
переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается
исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно
организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции
(товаров).
В соответствии со ст.40 части первой Налогового кодекса
Российской Федерации при совершении товарообменных (бартерных)
операций для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или
услуг, указанная сторонами сделки, с учетом положений указанной
статьи.
При этом установлено, что налоговые органы при осуществлении
контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность
применения цен по сделкам, совершенным в рамках товарообменных
(бартерных) операций. В случаях, когда цены товаров (работ, услуг),
примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в
сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены
идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе
вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени,
рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были
оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары
(работы, услуги).
Рыночная цена определяется согласно положениям, установленным
ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации, как цена, сложившаяся
на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ,
услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях с учетом
обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок
к цене или скидок.
Таким образом, выручку от продажи товаров (включая имущество,
признаваемое в соответствии со ст.38 части первой Налогового кодекса
Российской Федерации товаром) по договору мены к учету следует
принимать в соответствии с порядком, предусмотренным п.6.3 Положения
по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, а для целей
налогообложения - также с учетом норм ст.40 части первой Налогового
кодекса Российской Федерации.
Заместитель руководителя
Департамента налоговой политики
А.И. КОСОЛАПОВ
21 июля 2000 г.
N 04-02-05/1 |