ОАО В 2008 Г. В ЦЕЛЯХ ХЕДЖИРОВАНИЯ РИСКОВ ИЗМЕНЕНИЯ
КУРСОВ ВАЛЮТ И ПРОЦЕНТНЫХ СТАВОК ПО КРЕДИТУ,
ПОЛУЧЕННОМУ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ, ЗАКЛЮЧЕНА СДЕЛКА С
ФИСС (ВАЛЮТНЫЙ СВОП). ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ВТОРОЙ СТОРОНЫ ПО
ДАННОЙ СДЕЛКЕ ВЫРАЖЕНЫ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ.
В СООТВЕТСТВИИ С П. 2 СТ. 13 ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА
ОТ 25.11.2009 N 281-ФЗ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ ПО ОПЕРАЦИЯМ С
ФИНАНСОВЫМИ ИНСТРУМЕНТАМИ СРОЧНЫХ СДЕЛОК, ЗАКЛЮЧЕННЫМ
ДО 01.07.2009, ДАТА ЗАВЕРШЕНИЯ КОТОРЫХ НАСТУПАЕТ ПОСЛЕ
01.01.2010, ПРИМЕНЯЮТСЯ ПОЛОЖЕНИЯ ГЛ. 25 НК РФ, В ТОМ
ЧИСЛЕ В ЧАСТИ ПЕРЕОЦЕНКИ, ДЕЙСТВОВАВШИЕ В 2009 Г.
ТАКИМ ОБРАЗОМ, ПОСЛЕ 01.01.2010 ВЫРАЖЕННЫЕ В
ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО ЗАКЛЮЧЕННОМУ ОАО
ВАЛЮТНОМУ СВОПУ ПОДЛЕЖАТ ПЕРЕОЦЕНКЕ В СООТВЕТСТВИИ С
ПОЛОЖЕНИЯМИ ГЛ. 25 НК РФ, ДЕЙСТВОВАВШИМИ В 2009 Г.
ПРИ ЭТОМ ПОЛОЖИТЕЛЬНЫЕ РАЗНИЦЫ ОТ ПЕРЕОЦЕНКИ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО ВАЛЮТНОМУ СВОПУ В 2008 - 2010 ГГ.
ВКЛЮЧАЛИСЬ ОАО В НАЛОГОВУЮ БАЗУ КАК ДОХОДЫ, А
ОТРИЦАТЕЛЬНЫЕ РАЗНИЦЫ - КАК РАСХОДЫ. ДАННЫЕ ДОХОДЫ
И РАСХОДЫ УЧИТЫВАЛИСЬ В ТОЙ ЖЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЕ, ЧТО
ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ПО ОБЪЕКТУ ХЕДЖИРОВАНИЯ (КРЕДИТУ В
ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ).
В НАСТОЯЩЕЕ ВРЕМЯ ЗАКЛЮЧЕНО ТРЕХСТОРОННЕЕ
СОГЛАШЕНИЕ МЕЖДУ ОАО, ВТОРЫМ УЧАСТНИКОМ СДЕЛКИ И НОВЫМ
УЧАСТНИКОМ СДЕЛКИ, В СООТВЕТСТВИИ С КОТОРЫМ ОАО
ПЕРЕДАСТ ВСЕ СВОИ ПРАВА, ОБЯЗАННОСТИ И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ
ПО ВАЛЮТНОМУ СВОПУ НОВОМУ УЧАСТНИКУ СДЕЛКИ (ПРОИЗОШЛА
ЗАМЕНА СТОРОН В СДЕЛКЕ С ФИСС).
ЗА ПРИОБРЕТЕНИЕ ПРАВ, ОБЯЗАННОСТЕЙ И
ОТВЕТСТВЕННОСТИ ПО СДЕЛКЕ НОВЫЙ УЧАСТНИК ВЫПЛАЧИВАЕТ
ОАО ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ, ВЕЛИЧИНА И ПОРЯДОК УПЛАТЫ КОТОРОГО
ОПРЕДЕЛЯЮТСЯ ОТДЕЛЬНЫМ СОГЛАШЕНИЕМ, ЗАКЛЮЧАЕМЫМ МЕЖДУ
ОАО И НОВЫМ УЧАСТНИКОМ СДЕЛКИ. ДАННОЕ ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ
ВЫРАЖЕНО В РУБЛЯХ И ПЕРЕОЦЕНКЕ НЕ ПОДЛЕЖИТ.
В СООТВЕТСТВИИ СО СТ. 326 НК РФ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК
ПРОИЗВОДИТ ОЦЕНКУ ТРЕБОВАНИЙ (ОБЯЗАТЕЛЬСТВ) НА ДАТУ
ИСПОЛНЕНИЯ СДЕЛКИ С ФИСС В СООТВЕТСТВИИ С ЕЕ УСЛОВИЯМИ
И ОПРЕДЕЛЯЕТ СУММУ ДОХОДОВ (РАСХОДОВ) С УЧЕТОМ СУММ,
РАНЕЕ УЧТЕННЫХ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В СОСТАВЕ
ДОХОДОВ (РАСХОДОВ).
ТАКИМ ОБРАЗОМ, ЕСЛИ БЫ ОАО НЕ ПЕРЕСТАВАЛО БЫТЬ
УЧАСТНИКОМ СДЕЛКИ С ФИСС, НА ДАТУ ЕЕ ИСПОЛНЕНИЯ ОАО
ОПРЕДЕЛЯЛО БЫ НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ С
УЧЕТОМ РЕЗУЛЬТАТОВ ПЕРЕОЦЕНКИ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО ДАННОЙ
СДЕЛКЕ, ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ.
ДОЛЖНЫ ЛИ ДОХОДЫ ОАО В ВИДЕ ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ (В
РУБЛЯХ) ЗА УСТУПКУ ПРАВ, ОБЯЗАННОСТЕЙ И
ОТВЕТСТВЕННОСТИ ПО СДЕЛКЕ С ФИСС ОПРЕДЕЛЯТЬСЯ С УЧЕТОМ
РЕЗУЛЬТАТОВ ПЕРЕОЦЕНКИ ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО СДЕЛКЕ С ФИСС, РАНЕЕ ВКЛЮЧЕННЫХ ОАО В
НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ?
ПИСЬМО
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РФ
25 января 2011 г.
N 03-03-06/1/21
(Д)
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел
письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли организаций по
срочным сделкам, заключенным до 1 июля 2009 г., и сообщает следующее.
В соответствии с п. 2 ст. 13 Федерального закона от 25.11.2009
N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового
кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты
Российской Федерации" при определении налоговой базы по налогу на
прибыль организаций по операциям с финансовыми инструментами срочных
сделок, заключенным до 1 июля 2009 г., дата завершения которых
наступает с 1 января 2010 г., применяются положения гл. 25 части
второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в том
числе в части переоценки, действовавшие в 2009 г. Убытки по таким
сделкам признаются после завершения сделки с 1 января 2010 г. в
порядке, установленном НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2010
г.
В ситуации, изложенной в письме, налогоплательщиком заключено
соглашение о замене стороны финансового инструмента срочных сделок, не
обращающегося на организованном рынке, в соответствии с которым все
права и обязанности по срочной сделке передаются третьему лицу за
вознаграждение.
Следует отметить, что гл. 25 НК РФ в редакции, действовавшей в
2009 г., не установлен порядок определения налоговой базы в случае
уступки прав и обязанностей по срочной сделке.
Вместе с тем, по мнению Департамента, сумму вознаграждения,
полученную в 2010 г. при уступке прав и обязанностей по финансовому
инструменту срочных сделок, следует рассматривать в качестве дохода,
полученного по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок,
на основании пп. 2 п. 1 ст. 303 НК РФ в редакции, действовавшей в 2009
г.
В соответствии со ст. 326 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009
г.) налогоплательщик на дату заключения сделки отражает в
аналитическом учете сумму возникших требований (обязательств) к
контрагентам, исходя из условий сделки и требований (обязательств) в
отношении базисного актива (в том числе товаров, денежных средств,
драгоценных металлов, ценных бумаг, индекса цен или ставок).
При увеличении (уменьшении) рублевого эквивалента требований
(обязательств) в иностранной валюте в связи с изменением официальных
курсов иностранных валют к российскому рублю либо при увеличении
(уменьшении) требований (обязательств) в связи с изменением рыночных
котировок базисного актива сумма положительных (отрицательных) разниц
либо увеличения (снижения) требований (обязательств), образовавшаяся
за период с даты заключения сделки (даты окончания предыдущего
отчетного (налогового) периода) до даты исполнения сделки (окончания
отчетного (налогового) периода), включается в состав доходов
(расходов), формирующих налоговую базу по операциям с финансовыми
инструментами срочных сделок.
При уступке прав и обязанностей по финансовому инструменту
срочных сделок прекращаются в том числе требования (обязательства) по
данной сделке, выраженные в иностранной валюте.
В связи с этим вознаграждение, полученное по указанной сделке,
следует определять с учетом ранее признанных на основании ст. 326 НК
РФ доходов (расходов) в виде сумм переоценки требований (обязательств)
в иностранной валюте в связи с изменением официальных курсов
иностранных валют к российскому рублю.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не
содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные
предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует
руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в
понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В. РАЗГУЛИН
25 января 2011 г.
N 03-03-06/1/21 |