ОБ УЧЕТЕ РЕЗЕРВОВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ
ПИСЬМО
ДЕПАРТАМЕНТ ФИНАНСОВ Г. МОСКВЫ
4 апреля 2001 г.
N 13-15
(НЦПИ)
В связи с многочисленными запросами, касающимися порядка
создания, учета и расходования резервов по сомнительным долгам на
предприятиях и в организациях городского хозяйства (кроме бюджетных
учреждений), Департамент финансов направляет для сведения и
использования в практической работе соответствующие разъяснения
(приложение).
Первый заместитель руководителя
Департамента финансов
Правительства Москвы
О.Н. Хрычева
4 апреля 2001 г.
N 13-15
Приложение
к письму Департамента финансов
от 4 апреля 2001 года
N 13-15
РАЗЪЯСНЕНИЯ О ПОРЯДКЕ СОЗДАНИЯ, УЧЕТА И РАСХОДОВАНИЯ
РЕЗЕРВОВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ
Основаниями списания с баланса организации дебиторской
задолженности являются: основания, предусмотренные Указом Президента
РФ от 20.12.94 N 2204 и постановлением Правительства РФ от 18.08.95
N 817; неплатежеспособность должника; неисполнение должником судебного
решения о взыскании долга (при отсутствии документов, однозначно
подтверждающих невозможность взыскания долга); истечение срока исковой
давности; нереальность взыскания долга вследствие наступления
форс-мажорных обстоятельств или банкротства и ликвидации
организации-должника.
На основании пункта 70 Положения по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от
29.07.1998 N 34н (ред. от 24.03.2000), "организация может создавать
резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и
гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм
резерва на финансовые результаты организации".
Поскольку указанным документом предусмотрена лишь возможность
создания резерва по сомнительным долгам, для ее реализации на практике
организация обязана в приказе по учетной политике задекларировать
создание резерва по сомнительным долгам и определить порядок его
создания.
Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность
организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и
не обеспечена соответствующими гарантиями.
В соответствии с пунктом 15 Положения о составе затрат по
производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в
себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования
финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утв.
постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, с изм. и доп.),
суммы резервов по сомнительным долгам признаются внереализационными
расходами и уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Такие резервы создаются по результатам проведенной инвентаризации
дебиторской задолженности организации, которая заключается в проверке
обоснованности сумм дебиторской задолженности. Резерв может быть
создан в любое время (необязательно на начало года).
Инвентаризационная комиссия проверяет на конец отчетного года
правильность расчета и обоснованность образования резерва.
Величину резерва определяют отдельно по каждому сомнительному
долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности)
должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года, следующего за годом создания
резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет
использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении
бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым
результатам.
Следует учитывать, что налоговые органы обычно считают, что
применение резерва по сомнительным долгам правомерно только
организациями, признающими выручку для целей налогообложения "по
отгрузке". Этот вывод делается на основании пункта 3.54 Методических
указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств,
утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.95 N 49. Кроме того,
существует письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от
07.04.99 N с04-02-05/1, в котором заявлено, что "право создания
резервов сомнительных долгов за счет финансовых результатов имеют
организации, определяющие для целей налогообложения выручку от
реализации товаров (работ, услуг) по отгрузке, поскольку эти
организации учитывают при исчислении налогооблагаемой прибыли выручку
по отгруженной продукции независимо от того, оплачена она или нет".
Резерв сомнительных долгов относится к резервам, которые
создаются для уточнения оценки отдельных объектов бухгалтерского учета
(дебиторской задолженности). Создание резервов позволяет не показывать
в бухгалтерской отчетности организации суммы сомнительных долгов и
соответствующей им прибыли, нереальной к получению. В соответствии с
п. 15 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей
бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина РФ
от 28.06.2000 N 60н, в случае создания организацией в установленном
порядке резервов сомнительных долгов с отнесением сумм резервов на
финансовые результаты организации числящаяся в бухгалтерском учете
дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в бухгалтерском
балансе показывается в сумме за минусом образованного резерва. При
этом сумма образованного и отраженного в бухгалтерском учете резерва в
пассиве баланса отдельно не отражается.
Порядок списания с баланса дебиторской задолженности и
расходования сумм резерва по сомнительным долгам оговорен в пункте 77
Положения по ведению бухгалтерского учета: "Дебиторская задолженность,
по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для
взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных
проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа
(распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на
счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты
у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному,
суммы этих долгов не резервировались".
Отражение в бухгалтерском учете создания и расходования
резерва по сомнительным долгам
На счетах бухгалтерского учета (согласно Инструкции по применению
Плана счетов, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56)
основные хозяйственные операции по созданию расходованию резерва по
сомнительным долгам отражаются следующими проводками.
1. Создан резерв по сомнительным долгам (основание: приказ
руководителя о создании резерва):
дебет счета 80 "Прибыли и убытки" - кредит субсчета 82.1 "Резервы
по сомнительным долгам" счета 82 "Оценочные резервы".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая "по
оплате", увеличивается на сумму созданного резерва.
2. Списана дебиторская задолженность: в соответствии с Указом
Президента РФ N 2204 и постановлением Правительства РФ N 817; при
неисполнении должником решения суда, при отсутствии документов,
однозначно подтверждающих невозможность взыскания долга (основание:
приказ руководителя о списании дебиторской задолженности,
исполнительные или судебные документы):
- на сумму в пределах созданного под конкретную задолженность
резерва: дебет субсчета 82.1 "Резервы по сомнительным долгам" - кредит
счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая "по
отгрузке", увеличивается на эту же сумму;
- на сумму задолженности, списанной сверх созданного под
конкретную задолженность резерва: дебет счета 80 "Прибыли и убытки" -
кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая как по
"по отгрузке", так и "по оплате", увеличивается на эту же сумму.
3. Списана дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой
давности (основание: приказ руководителя о списании задолженности):
- на сумму в пределах созданного под конкретную задолженность
резерва: дебет субсчета 82.1 "Резервы по сомнительным долгам" - кредит
счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая "по
оплате", уменьшается на эту же сумму;
- на сумму задолженности, списанной сверх созданного под
конкретную задолженность резерва: дебет счета 80 "Прибыли и убытки" -
кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка не корректируется.
4. Списана дебиторская задолженность в связи с невозможностью
исполнения обязательства вследствие наступления форс-мажорных
обстоятельств или прекращения обязательств по акту государственного
органа, а также в связи с ликвидацией организации-должника (основание:
приказ руководителя о списании задолженности; документы,
подтверждающие невозможность исполнения обязательства; акт
государственного органа; письмо налогового органа о ликвидации
организации-должника; постановления об окончании исполнительного
производства или о возвращении исполнительного документа):
- на сумму в пределах созданного под конкретную задолженность
резерва: дебет субсчета 82.1 "Резервы по сомнительным долгам" - кредит
счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая "по
оплате" уменьшается на эту же сумму;
- на сумму задолженности, списанной сверх созданного под
конкретную задолженность резерва: дебет счета 80 "Прибыли и убытки" -
кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для целей налогообложения прибыли выручка не корректируется.
5. Присоединение неизрасходованной суммы резерва по сомнительным
долгам к прибыли отчетного года (основание: бухгалтерская справка):
дебет субсчета 82.1 "Резервы по сомнительным долгам" - кредит счета 80
"Прибыли и убытки".
Для целей налогообложения прибыли выручка, определяемая "по
оплате", уменьшается на эту же сумму.
Списание в убыток долга, признанного нереальным для взыскания, не
является аннулированием задолженности. Для наблюдения за возможностью
взыскания задолженности, списанной в убыток вследствие
неплатежеспособности должника, эта задолженность в течение пяти лет с
момента ее списания на убытки должна отражаться на забалансовом счете
007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
Аналитический учет по счету 007 ведется по каждому должнику и по
каждому списанному в убыток долгу.
На суммы, поступившие в порядке взыскания ранее списанной в
убыток задолженности, дебетуются счета учета денежных средств в
корреспонденции со счетом 80 "Прибыли и убытки". Одновременно на
указанные суммы кредитуется счет 007.
Влияние создания резервов на налогообложение
Официальная позиция по вопросу о начислении налога на добавленную
стоимость (НДС) при списании дебиторской задолженности на убытки
исключительно фискальная. Так, в письме департамента налоговой
политики Минфина РФ от 04.07.98 N 04-02-05/3 указано, что "в случае
определения для целей налогообложения выручки от реализации продукции
(работ, услуг) по мере ее оплаты сумма НДС подлежит взносу в бюджет...
при списании задолженности на убытки предприятия. Суммы денежных
средств, полученные предприятием - кредитором в счет оплаты указанных
товаров (работ, услуг) после уплаты НДС в бюджет, повторно в оборот,
облагаемый этим налогом, не включаются".
В письме этого же департамента от 25.03.99 N 04-05-11/39
относительно списания в убыток задолженности по Указу Президента РФ от
20.12.94 N 2204 и постановления Правительства РФ от 18.08.95 N 817
указывается, что сумма списанной предприятием - кредитором
задолженности относится на финансовые результаты, не уменьшая
результат, учитываемый при налогообложении прибыли, а НДС уплачивается
в бюджет в сроки, установленные для его уплаты за отчетный период, в
котором списывается дебиторская задолженность. Если предприятием
принята учетная политика "по оплате", то в этом случае налог на
пользователей автодорог не начисляется до момента поступления денежных
средств в счет списанной дебиторской задолженности. |