ВРЕМЕННЫЕ УКАЗАНИЯ
О ПОРЯДКЕ ПРОВЕДЕНИЯ ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ПРОВЕРОК
ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ, НЕЗАВИСИМО ОТ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
И ФОРМЫ СОБСТВЕННОСТИ
(ВКЛЮЧАЯ ПРЕДПРИЯТИЯ С ОСОБЫМ РЕЖИМОМ РАБОТЫ),
ПО СОБЛЮДЕНИЮ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА,
ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ, ПОЛНОТЫ И СВОЕВРЕМЕННОСТИ
УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РФ
ПИСЬМО
30 апреля 1993 г.
N ВГ-6-01/160
(Д)
N 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей"
Образование резервов предстоящих расходов и платежей производится
в целях равномерного включения расходов и платежей в издержки
производства или обращения.
Остатки средств, учитываемых на этом счете (резерв предстоящих
расходов и платежей на оплату очередных отпусков рабочим, на выплату
ежегодного вознаграждения за выслугу лет, предстоящих затрат по
ремонту основных средств и др.), начисляемых за счет себестоимости
продукции (работ, услуг) в соответствии с действующим
законодательством по состоянию на 01.01.93 подлежат инвентаризации, а
себестоимость - корректировке, в зависимости от фактических расходов,
произведенных за счет этих резервов.
Проводимой налоговыми органами проверкой устанавливается
правильность образования сумм по тому или иному резерву и при
необходимости корректируется величина остатка методом сторнировочной
записи по дебету производственных счетов и кредиту счета 89 "Резервы
предстоящих расходов и платежей" или досписания превышения фактических
затрат на себестоимость прямой проводкой. При проверке исчисления
правильности оплаты ежегодных отпусков и компенсаций следует
руководствоваться "Временным порядком исчисления оплаты ежегодных
отпусков и компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении с
учетом роста цен и денежных доходов населения", доведенным письмом
Государственной налоговой службы России от 02.06.92 N ЮУ-6-10/178.
Согласно вышеназванному письму за время пребывания работника в
основном или дополнительном отпуске за ним сохраняется средний
заработок, исчисляемый следующим образом:
исчисление среднего заработка для оплаты ежегодного отпуска
производится для работников предприятий, учреждений и организаций,
осуществляющих свою деятельность на основании Закона РСФСР "О
предприятиях и предпринимательской деятельности", исходя из заработка
за период с 1 января 1992 года за календарные месяцы до момента ухода
в отпуск или за последние три календарных месяца, предшествующих уходу
в отпуск. Конкретный порядок исчисления ежегодных отпусков может
определяться самим предприятием. Временный порядок действует до
введения нового минимального размера оплаты труда или до начала
индексации доходов населения.
Проверка правильности отнесения на себестоимость начисленных сумм
образования ремонтного фонда должна включать в себя перечень вопросов,
охватывающих порядок его образования. Предприятия и организации с
целью равномерности включения затрат на ремонт в себестоимость
продукции могут создавать ремонтный фонд за счет отчислений от
себестоимости, определяемых исходя из балансовой стоимости основных
производственных фондов и утверждаемых в установленном порядке самими
предприятиями нормативов.
Порядок создания ремонтного фонда должен быть определен
документом, определяющим учетную политику предприятия. Если при
принятии учетной политики на 1992 год предприятие считает
нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и платежей, то
остатки средств указанных резервов по состоянию на 1 января 1992 года
подлежат отражению в учете, как прибыль прошлых лет, записью по дебету
счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" и кредиту счета 80
"Прибыли и убытки". В этом же документе должны отражаться расчеты по
определению норматива производимых отчислений в ремонтный фонд.
Основными критериями определения норматива являются:
сроки производства ремонта, основанные на заключенных договорах;
дефектные ведомости на наличие необходимости проведения этих
работ;
объем в стоимостном выражении, исходя из цен, установленных
договорами, а при выполнении работ хозяйственным способом, - исходя из
фактических затрат на производство работ.
При проверке правильности определения норматива образования
средств ремонтного фонда за счет себестоимости следует иметь в виду,
что в расчет должны приниматься только основные производственные
фонды, так как ремонт непроизводственных объектов основных средств
производится за счет специальных источников.
Затраты по законченному ремонту, учтенные на счете 23
"Вспомогательное производство", субсчет "Ремонт основных средств",
списываются на счет 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей".
Разница между фактическими затратами на ремонт и сметной стоимостью
отражается на счете 31 "Расходы будущих периодов" и показывается в
балансе по статье с таким же наименованием в случаях превышения
фактических затрат над нормативными. Погашение этой суммы (списание на
себестоимость) производится только после пересмотра сметной стоимости
капитального ремонта.
В случае создания ремонтного фонда в течение 1992 года, но при
отсутствии произведенных затрат на ремонт основных производственных
фондов, или если затраты произведены в меньшей сумме, необходимо при
составлении годового отчета путем сторнирования проводки снять остаток
со счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" и с затрат на
производство.
При установлении фактов списания затрат по ремонту основных
средств на себестоимость при наличии на балансе источников его
финансирования (ремонтного фонда) проверяющий должен определить сумму
скрытого от налогообложения дохода.
Образование резерва на выплату ежегодного вознаграждения за
выслугу лет применяется только в случаях его ежемесячного или
квартального начисления, что должно быть обязательно предусмотрено
коллективным соглашением и документом об учетной политике предприятия.
Образование резервов по производственным затратам на
подготовительные работы в сезонных отраслях промышленности,
предстоящих затрат по ремонту предметов проката, затрат по возведению
временных (титульных) зданий и сооружений и других резервов за счет
себестоимости продукции или издержек обращения производится на
основании соответствующих законодательных или других нормативных
актов. Однако во всех случаях размер ежемесячного отнесения на
себестоимость продукции или в издержки обращения сумм резерва (при его
образовании) должен быть подтвержден соответствующими первичными
документами.
В соответствии с постановлением Правительства Российской
Федерации от 05.08.92 N 552 отдельные виды затрат слагаются из
нескольких сумм, отражающихся по разным счетам бухгалтерского учета:
Представительские расходы
Представительские расходы, связанные с деятельностью предприятий,
в I полугодии 1992 года относятся на себестоимость только в части
приема иностранных делегаций по нормам, установленным постановлениями
Совета Министров СССР от 30.01.81 N 130-40 и от 20.07.81 N 392-17.
В состав представительских расходов до 01.07.92 входят расходы по
оплате гостиниц, питания, культурного и бытового обслуживания, труда
переводчика (не состоящего в штате предприятия), плате за пользование
автомобильным транспортом и оплате проезда делегаций по железной
дороге, связанные с приемом иностранных делегаций.
Во П полугодии на себестоимость продукции (работ, услуг)
представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью,
должны включаться по нормам и в порядке, установленном письмом
Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.92 N 94.
Представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью,
представляют собой затраты по приему и обслуживанию представителей
других предприятий, организаций и учреждений (включая иностранных),
прибывших для переговоров с целью установления и поддержания
взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на
заседания совета (правления) предприятия и ревизионной комиссии. В
состав этих затрат входят расходы, связанные с проведением
официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного
мероприятия) их представителей (участников), транспортным
обеспечением, посещением культурно-зрелищных мероприятий, буфетным
обслуживанием во время переговоров и мероприятий культурной программы,
оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате предприятия.
При проведении документальной проверки проверяющий сличает
списанные на эту статью суммы (отраженные по дебету счета 26
"Общехозяйственные расходы", субсчет "Представительские расходы", и
кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом предприятия по оплате труда",
71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами", 51 "Расчетный счет", 50 "Касса" и др.), с суммами,
указанными в первичных документах, являющихся основанием для их
отражения в бухгалтерском учете и имеющих обязательные реквизиты,
указанные в последнем абзаце пункта 1 письма Министерства финансов
Российской Федерации от 06.10.92 N 94. Первичными документами,
определяющими факт расходования средств на представительские цели,
являются квитанции на оплату гостиниц, документы, подтверждающие
оплату транспортных расходов, счета общепита, другие первичные
документы, свидетельствующие о размере произведенных расходов.
Произвольно составленные акты не могут быть оправдательными
документами. Кроме этого, проверяющий должен по содержанию документов
определить, относятся ли эти расходы к представительским расходам. В
случае отнесения на указанную статью затрат, не относящихся к
представительским расходам или в суммах больше, чем указано в
первичном документе, проверяющий обязан определить сумму сокрытой от
налогообложения прибыли.
Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.92 N
94 установлены нормативы для исчисления предельных размеров
представительских расходов от объема выручки от реализации продукции
(работ, услуг), (в торговых, снабженческих и сбытовых предприятиях -
валового дохода от реализации товаров), включая налог на добавленную
стоимость, в следующих размерах: до 10 млн. рублей - 0,5% от объема,
от 10 млн. рублей до 100 млн. рублей - 50 тыс. рублей плюс 0,1
процента с объема, превышающего 100 млн. рублей. Основным правовым
документом, на основании которого определяется общая годовая сумма
представительских расходов, является смета, утвержденная до их
расходования советом (правлением) на отчетный год в пределах
предельной нормы. В случаях превышения сумм, фактически отнесенных на
себестоимость продукции, над суммой, предусмотренной сметой,
проверяющий должен определить сумму скрытого дохода на момент проверки.
Расходы на рекламу
К расходам на рекламу (согласно п. 2 письма Министерства финансов
Российской Федерации от 06.10.92 N 94) относятся следующие расходы: на
разработку и издание рекламных изделий (иллюстрированных
прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов,
афиш, рекламных писем, открыток и т.п.), на разработку и изготовление
эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки,
приобретение и изготовление рекламных сувениров и т.д., на рекламные
мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати,
передачи по радио и телевидению), на световую и иную наружную рекламу,
на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и
демонстрацию рекламных кино-видео-диафильмов и т.п., на изготовление
стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др., на хранение и
экспедирование рекламных материалов, на оформление витрин,
выставок-продаж, комнат образцов, на уценку товаров, полностью или
частично потерявших свое первоначальное качество при экспонировании в
витринах, на проведение иных рекламных мероприятий, связанных с
предпринимательской деятельностью.
При проведении документальной проверки проверяющий обязан сличить
сумму, отраженную по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы",
субсчет "Расходы на рекламу", с суммами, указанными в первичных
документах, отраженных по кредиту счетов: 10 "Материалы", 14
"Переоценка материальных ценностей", 16 "Отклонение в стоимости
материалов", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23
"Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и
хозяйства", 30 "Некапитальные работы", 40 "Готовая продукция", 41
"Товары", 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 55
"Специальные счета в банках", 56 "Денежные документы", 57 "Переводы в
пути", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76
"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и других. Кроме этого,
проверяющий должен по содержанию документов определить, относятся ли
эти расходы к расходам по рекламе. Например, изготовление визиток для
руководителей предприятия, организации и учреждения, реклама,
изготовленная для коммерческих структур, малых предприятий,
кооперативов и других организаций, учредителем которых является
проверяемое предприятие. Без составления соответствующих договоров на
оплату рекламы, помещение в средствах массовой информации рекламы
продукции (работ, услуг), не относящейся к предприятию, на
себестоимость по данной статье относиться не должна.
Общая величина фактических расходов на рекламу, относимых на
себестоимость продукции (работ, услуг), зависит от объема выручки от
реализации продукции (работ, услуг), включая налог на добавленную
стоимость (в торгующих, снабженческих и сбытовых предприятиях -
валового дохода от реализации товаров, включая налог на добавленную
стоимость), и не должна превышать предельных размеров в год,
установленных приложением N 2 к письму Министерства финансов
Российской Федерации от 06.10.92 N 94: до 10 млн. рублей - 2% от
объема, от 10 млн. рублей до 100 млн. рублей - 200 тыс. рублей плюс 1%
с объема, превышающего 10 млн. рублей, свыше 100 млн. рублей - 1100
тыс. рублей плюс 0,5% с объема, превышающего 100 млн. рублей. Для
контроля за затратами на рекламу составляется годовая смета (общая
сумма которой и порядок расходования этих средств должны быть отражены
в приказе по учетной политике), которая в процессе реализации
продукции может корректироваться. Эта смета должна утверждаться на
совете (правлении). В случае выявления фактов превышения фактических
расходов на рекламу над суммой годовой сметы на момент проверки,
превышения предельного норматива или отнесения на себестоимость сумм,
не относящихся к таким расходам, проверяющий должен определить сумму
сокрытой прибыли.
Затраты на подготовку и переподготовку кадров
К расходам на подготовку и переподготовку кадров, относимых на
себестоимость продукции (работ, услуг), относятся:
расходы, связанные с выплатой стипендий, плата за обучение на
основе договоров с учебными заведениями (в том числе иностранными,
оплачиваемыми в валюте) о предоставлении дополнительных услуг по
подготовке, повышению квалификации и переподготовке кадров, исходя из
установленной последним абзацем п. 3 письма Министерства финансов
Российской Федерации от 06.10.92 N 94 нормы.
Затраты базовых предприятий по оплате труда инженерно-технических
работников и квалифицированных рабочих, освобожденных от основной
работы, по руководству обучением в условиях производства и
производственной практики учащихся общеобразовательных школ, средних
профессионально-технических училищ и средних специальных учебных
заведений, студентов высших учебных заведений.
Расходы по выплате стипендий и затраты базовых предприятий по
оплате ИТР и квалифицированных рабочих по руководству подготовкой и
переподготовкой кадров и повышению квалификации в бухгалтерском учете
отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту
счета 70 "Расчеты с персоналом предприятия по оплате труда". Эти
расходы включаются в суммы, начисленные на оплату труда работникам
основной деятельности, включаемые в себестоимость продукции (работ,
услуг), и отражаются по строке 1 приложения N 1 к инструкции
Госналогслужбы РФ от 06.03.92 N 4. В случаях выявления фактов прямого
отнесения, минуя счет 70 "Расчеты с персоналом предприятия", на
себестоимость продукции (работ, услуг) выплаченных сумм (дебет счета
26 "Общехозяйственные расходы" и кредит счета 50 "Касса") проверяющий
обязан установить сумму заниженной налогооблагаемой прибыли за счет
занижения суммы превышения фактических расходов на оплату труда по
сравнению с их нормируемой величиной.
При проверке правильности отнесения на себестоимость продукции
(работ, услуг) платы в соответствии с договором за предоставление
учебными заведениями в процессе подготовки специалистов услуг, не
предусмотренных утвержденными учебными программами, обучение кадров,
не прошедших конкурсных экзаменов и принятых на обучение по договору,
за переподготовку и повышение квалификации кадров следует обратить
внимание на следующие моменты.
Эти расходы (в бухгалтерском учете отражаются в основном по
дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы", субсчет "Подготовка
кадров" и кредиту счетов 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный
счет", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами" и т.д.) могут включаться в себестоимость
продукции (работ, услуг) только при наличии договора с
государственными и негосударственными профессиональными
образовательными учреждениями (в том числе с иностранными),
получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую
лицензию). В договоре должна быть предусмотрена общая сумма расходов и
сумма расходов, предназначенная для оплаты обучения по утвержденным
программам. Сумма разницы между этими расходами является оплатой
дополнительных услуг и может быть включена в себестоимость продукции
(работ,услуг). При отсутствии в договоре суммы расходов на оплату
обучения по утвержденным программам вся сумма не должна относиться на
себестоимость продукции (работ, услуг).
В случае установления фактов отнесения на себестоимость суммы
большей, чем разница между общей суммой расходов по договору и суммой
расходов, предназначенной для оплаты обучения по утвержденным
программам, проверяющий должен определить сумму сокрытой от
налогообложения прибыли.
При проведении проверки расходов на обучение работников за
границей следует установить, не относились ли расходы, предусмотренные
в договоре по проезду до принимающей страны и обратно, стоимости
питания, стоимости найма жилья и другие расходы (кроме стоимости
обучения по утвержденным программам) на статью "Командировочные
расходы" (дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы", кредит счета 71
"Расчеты с подотчетными лицами"). В случае установления таких фактов
проверяющему следует определить сумму сокрытой от налогообложения
прибыли.
Следует иметь в виду, что сумма, отнесенная на себестоимость
продукции (работ, услуг) по фактическим расходам на подготовку и
переподготовку кадров по всем договорам, не может превышать на момент
проверки 2 процента фактических расходов на оплату труда, включаемых в
себестоимость продукции (работ, услуг). Сумму превышения между этими
показателями проверяющий отражает в акте, как сумму сокрытой от
налогообложения прибыли. Изложенный порядок и нормативы отчислений на
подготовку кадров не распространяются на предприятия и организации
потребительской кооперации.
IV. Проверка правильности, достоверности и законности
отражения в бухгалтерской отчетности
прибыли (убытков) от прочей реализации
В соответствии с действующим положением к прочей реализации
относятся доходы, полученные от реализации и выбытия основных средств,
учитываемых на счете 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств"
и от реализации прочих активов, учитываемых на счете 48 "Реализация
прочих активов".
При проведении проверки следует использовать следующие документы:
отчетная форма N 2 "Отчет о финансовых результатах и их
использовании";
главная книга (оборотный баланс);
акт о ликвидации основных средств (форма N ос-4);
накладная на оприходование на склад материалов, узлов,
комплектующих деталей по цене возможного использования;
накладная на отпуск с материального склада основных средств,
узлов и комплектующих деталей и других основных средств,
товарно-материальных ценностей для реализации их на сторону;
акт приема-передачи (форма N ос-1) при реализации или
безвозмездной передаче основных средств другому предприятию;
акции, облигации и другие ценные бумаги и первичные документы,
подтверждающие стоимость долгосрочных и краткосрочных финансовых
вложений;
банковские выписки по движению денежных средств по расчетному
счету;
приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу
предприятия в оплату счетов по реализации основных средств,
материальных ценностей, нематериальных активов;
пропуск на вынос (вывоз) основных средств и товарно-материальных
ценностей с территории предприятия;
журналы-ордера NN 1, 2, 8, 9, 13 при ведении журнально-ордерной
формы счетоводства.
Другие первичные документы, на основании которых производится
отражение реализации на счетах бухгалтерского учета N 47 и N 48.
При определении фактической выручки от прочей реализации и
себестоимости реализованных основных средств и прочих активов проверка
производится в следующем порядке.
По прибыли (убыткам), получаемым от реализации основных средств и
отражаемым в кредите счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных
средств", сверяются данные, отраженные в отчетной форме N 2 "Отчет о
финансовых результатах и их использовании", по статье "Результат от
прочей реализации", с данными сальдо по Главной книге по кредиту
(дебету) счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".
В случае, если сумма, отраженная в отчетной форме N 2, меньше
суммы, исчисленной в указанном выше порядке, следует определить размер
скрытого от налогообложения дохода.
При проверке следует обратить внимание на правильность
определения разницы в стоимости полученных денежных средств от продажи
основных средств и первоначальной стоимостью этих основных средств.
Для этого требуется сверить сумму по выписке банка или приходного
кассового ордера с суммой, указанной в акте приема-передачи основных
фондов (форма N ос-1), а также с инвентарной карточкой учета основных
средств N ос-6, применяемой для учета зданий, сооружений и
передаточных устройств, или с инвентарной карточкой учета основных
средств N ос-7, применяемой для учета остальных основных средств.
В случае выявления расхождений между суммой, указанной в акте
приема-передачи (форма ос-1) и карточке учета основных средств (ос-6,
ос-7), следует определить причину образования расхождений. Например,
при положительной разнице надо выяснить, не производилась ли
реализация других основных средств по первоначальной стоимости
(скрытая форма безвозмездной передачи) с целью сокрытия прибыли от
налогообложения. При отрицательной разнице следует выяснить законность
образования убытка.
В случае, если полученные денежные средства меньше суммы,
указанной в акте приема-передачи (форма N ос-1), следует определить
размер занижения налогооблагаемой прибыли от оформления реализации
основных средств по остаточной стоимости.
В случаях, если получено денежных средств больше, чем указана
стоимость, проверяющий обязан в акте приема-передачи формы N ос-1
сверить эту сумму с суммой, отраженной по кредиту счета 47 "Реализация
и прочее выбытие основных средств", и определить правильность
исчисления налогооблагаемой прибыли.
При безвозмездной передаче (получении) основных средств другим
(другими) предприятиям (предприятиями), а также своим филиалам и
структурным подразделениям, следует установить правильность отражения
результата от этой операции на результатах от прочей реализации. В
соответствии с подпунктом "а" п. 1.3 письма Министерства финансов
Российской Федерации от 16.03.92 N 6 финансовый результат
безвозмездной передачи должен быть отражен на счете 88 "Фонды
специального назначения", субсчет "Безвозмездно полученные
(переданные) основные средства". Если результат от безвозмездной
передачи основных средств не отражен по статье "Результат от прочей
реализации", следует сумму прибыли (убытка), отраженного в отчетной
форме N 2, по статье "Результат от прочей реализации", и по счету 47
"Реализация и прочее выбытие основных средств", уменьшить (увеличить)
на сумму прибыли (убытка), полученного от этой передачи (получения)
основных средств.
К реализации прочих активов, отраженных в кредите счета 48
"Реализация прочих активов", относится реализация товарно-материальных
ценностей, принадлежащих предприятию, не подлежащих отражению на
счетах 46 "Реализация продукции (работ, услуг) и 47 "Реализация и
прочее выбытие основных средств". В частности, к таким операциям
относится реализация нематериальных активов, товарно-материальных
ценностей (сырья, комплектующих изделий, как покупных, так и
собственного производства, материалов, малоценных и
быстроизнашивающихся предметов, узлов, деталей, материалов и других
ценностей), оприходованных при ликвидации основных фондов, товаров,
приобретенных для перепродажи (за исключением торговых и снабженческих
предприятий, у которых такие товары являются предметами основной
деятельности), валютных ценностей, ценных бумаг и других финансовых
вложений.
Данные, отраженные в отчетной форме N 2 "Отчет о финансовых
результатах и их использовании" по статье "Результат от прочей
реализации", сверяются с данными по Главной книге по кредиту счета 48
"Реализация прочих активов", уменьшенными на балансовую стоимость
прочих активов, отраженных по дебету этого же счета.
В случаях образования разницы в результате этой сверки следует
определить размер сокрытого от налогообложения дохода.
При проверке следует обратить внимание на правильность отражения
балансовой стоимости реализованных материальных ценностей и прочих
активов по дебету счета 48 "Реализация прочих активов" по отдельным их
видам:
при реализации сырья, материалов, комплектующих изделий следует
выявить, не увеличена ли их балансовая стоимость за счет
неоправданного списания затрат, не относящихся к этим ценностям. Для
этого следует сопоставить сумму, числящуюся по дебету счета 10
"Материалы", и сумму, отраженную по дебету счета 48 "Реализация прочих
активов". В случаях установления фактов, когда стоимость, отраженная
по дебету счета 48, будет больше, чем по дебету счета 10, следует
определить законность списания дополнительных затрат, увеличивающих
балансовую стоимость проданных материальных ценностей. Незаконное
увеличение балансовой стоимости означает сокрытие от налогообложения
прибыли (дохода).
Такой же метод проверки применяется и при проверке прибыли,
полученной от реализации материальных ценностей, полученных от
ликвидации основных средств;
при реализации нематериальных активов, малоценных и
быстроизнашивающихся предметов следует обратить внимание на
правильность отражения по дебету счета N 48 "Реализация прочих
активов" их стоимости.
Для этого следует сверить данные, учтенные по счету 48
"Реализация прочих активов", и данные, отраженные по дебету счета 04
"Нематериальные активы", а также по дебету счета 12 "Малоценные и
быстроизнашивающиеся предметы". В случаях выявления положительной
разницы следует установить размер сокрытого от налогообложения дохода.
Кроме этого, проверяющий должен проверить правильность отражения
в кредите счета 48 "Реализация прочих активов" сумм износа
реализованных нематериальных активов и малоценных и
быстроизнашивающихся предметов.
В случаях выявления расхождений сумм, отраженных по кредиту счета
48 "Реализация прочих активов" и по дебету счета 05 "Износ
нематериальных активов" и 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся
предметов", или отсутствия такой проводки, следует определить сумму
сокрытых от налогообложения доходов;
при выявлении безвозмездной передачи нематериальных активов и
товарно-материальных ценностей другим предприятиям, а также своим
филиалам и структурным подразделениям, имеющим расчетный счет
(валютный счет) и отдельный баланс, следует установить, не отражался
ли результат от этой операции на результатах от прочей реализации. В
соответствии с подпунктом "а" п. 1.3 письма Министерства финансов
Российской Федерации от 16.03.92 N 6 финансовый результат
безвозмездной передачи нематериальных ценностей должен быть отражен
также на счете 88 "Фонды специального назначения" и в общую сумму
налогооблагаемой прибыли не входит;
при реализации прав на паи (долгосрочные вложения в уставные
фонды других предприятий как в рублях, так и в валюте), прав на
пользование депозитами акций, облигаций и других ценных бумаг и
финансовых вложений (как долгосрочных, так и краткосрочных)
проверяющий должен выявить, не увеличена ли их номинальная или
балансовая стоимость за счет списания не относящихся к ним затрат. Для
этого следует сопоставить сумму, числящуюся по дебету счетов 06
"Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финансовые
вложения", с суммой, отраженной по дебету счета 48 "Реализация прочих
активов".
В случаях выявления разницы (т.е. сумма, числящаяся в дебете
счета 48 будет больше, чем в дебете счета 06 и 58) проверяющий обязан
установить размер сокрытого от налогообложения дохода. Причем следует
иметь в виду, что на счетах 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58
"Краткосрочные финансовые вложения" стоимость акций, облигаций и
других ценных бумаг должна соответствовать номинальной их стоимости.
При проверке следует установить достоверность бухгалтерской
отчетности в части своевременности отражения хозяйственных операций.
Для этого надо сверить даты следующих документов:
накладной на отпуск с материального склада основных средств,
узлов и комплектующих деталей, полученных от ликвидации основных
средств, других товарно-материальных ценностей для реализации их на
сторону;
пропуска на вынос (вывоз) основных средств и товарно-материальных
ценностей с территории предприятия;
банковской выписки по движению денежных средств по расчетному
счету или приходного кассового ордера на приход денежной наличности в
кассу предприятия в оплату счетов по реализации основных средств,
материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и других
ценностей, принадлежащих предприятию и учтенных на счетах 47 и 48;
данных, отраженных в Главной книге (оборотном балансе) и
журналах-ордерах N 8, 9, 13 при ведении журнально-ордерной формы
счетоводства.
В случаях выявления фактов несоответствия дат и периодов
отражения в бухгалтерском учете этих документов проверяющий обязан
проанализировать влияние такого несоответствия на общую сумму прибыли
от прочей реализации, отраженной в отчетной форме N 2 "Отчет о
финансовых результатах и их использовании". При обнаружении фактов
отражения в бухгалтерском учете в дебете счетов 47 и 48 списания
первоначальной стоимости основных фондов и товарно-материальных
ценностей, ценных бумаг и других ценностей, принадлежащих предприятию,
без оплаты или без отражения в кредите счетов, следует установить
размер скрытой от налогообложения прибыли (дохода).
V. Проверка достоверности и законности отражения
в бухгалтерской отчетности прибыли (убытка)
от внереализационных операций
В соответствии с действующим "Положением о бухгалтерском учете и
отчетности", утвержденным приказом Минфина Российской Федерации от
20.03.92 N 10 и письмом Минфина СССР от 26.07.91 N 338 с дополнениями
и изменениями, внесенными в него письмом Минфина РФ от 16.03.92 N 6, к
внереализационным доходам и расходам относятся суммы: уплаченных и
полученных штрафов, пени, неустоек и других экономических санкций;
процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетных,
текущих, валютных и других счетах предприятия; доходы, полученные от
сумм, находящихся на депозитных счетах; доходы (расходы), полученные
(уплаченные) по всем видам займов, доходы (расходы) по курсовым
разницам по операциям с валютой; прибылей и убытков прошлых лет,
выявленных в отчетном году; убытков от стихийных бедствий; потерь от
списания долгов и дебиторской задолженности, поступлений долгов, ранее
списа дебиторской задолженности, поступлений долгов, ранее списанных
как безнадежные, доходов (дивидендов, процентов) по акциям, облигациям
и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию, доходов,
полученных от долевого участия в совместной деятельности в других
предприятиях, доходы от сдачи имущества в аренду; затрат на содержание
законсервированных мощностей и объектов, погашаемых в соответствии с
действующим законодательством за счет прибыли (доходов); убытков от
списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по
которым возвращены исполнительные документы; затрат по аннулированным
производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее
продукции; судебных издержек и арбитражных сборов; некомпенсируемых
убытков в результате пожаров,аварий, других чрезвычайных событий,
вызванных экстремальными ситуациями, и другие прибыли (убытки), и
других затрат, относимых в соответствии с действующим
законодательством на результаты хозяйственной деятельности.
При проведении проверки используются: форма N 2 "Отчет о
финансовых результатах и их использовании", Главная книга (оборотный
баланс) и первичные документы, на основании которых производились
бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" и
не подлежащие отражению на счетах 46, 47, 48.
Проверка правильности отражения внереализационных доходов
(расходов) производится в следующем порядке.
Сверяются данные, показанные по форме N 2 "Отчет о финансовых
результатах и их использовании", по статье "Доходы и расходы от
внереализационных операций", с данными по Главной книге по кредиту и
дебету счета 80 "Прибыли и убытки", не отраженными по счетам 46
"Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие
основных средств", 48 "Реализация прочих активов". В случае
образования разницы следует определить размер сокрытого от
налогообложения дохода.
При проведении анализа образования внереализационных доходов
(расходов) следует обратить внимание на правильность и достоверность
отражения в их составе следующих операций.
Доходов (убытков) от присужденных или признанных должником
штрафов, пени, неустоек и других видов санкций за нарушение условий
хозяйственных договоров, а также по возмещению причиненных убытков.
Процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетном,
текущих, валютном и других счетах предприятия.
Получение (уплата) таких доходов (расходов) обусловлено только
договорами с предприятиями, имеющими лицензии на право заниматься
банковскими операциями от Центрального банка Российской Федерации.
Поэтому проверяющий должен прежде всего определить правомерность таких
операций путем анализа договоров, заключенных с организацией, где
находятся счета предприятия. В случаях отсутствия таких договоров все
операции, отраженные по кредиту и дебету счета 80 "Прибыли и убытки",
являются неправомерными и подлежат исключению из отчетности. В
соответствии с п. 11 статьи 8 Закона "О Государственной налоговой
службе Российской Федерации" от 21.03.91 N 944-1 руководитель
налоговой инспекции обязан предъявлять в суде или арбитраже иски о
признании таких сделок недействительными и взыскании в доход
государства всего дохода, полученного по таким сделкам.
Доходов, полученных от сумм, находящихся на депозитных счетах.
Особенностью проверки таких сумм является не только наличие
договора с учреждением банка, имеющего лицензию ЦБ, но и проведение
анализа на полноту и своевременность получения этих доходов.
Для этого следует сличить процент и сроки его выплаты,
предусмотренные в договоре (со всеми изменениями его размера), и дату
получения денежных средств, а также процент, получаемый путем деления
суммы, отраженной по дебету счета 51 "Расчетный счет" или 50 "Касса" и
по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", на сумму средств в депозите,
отраженного по дебету счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения",
субсчет 2 "Депозиты". В случаях несоблюдения сроков производства
расчетов или уменьшения размера процента, проверяющий должен
определить размер сокрытого от налогообложения дохода.
При выявлении фактов, когда проценты по депозитным счетам
направляются на увеличение основной суммы депозита без перечисления
процентов на расчетный счет и оформляется эта операция путем
составления дополнительного соглашения к основному договору с банком,
проверяющий должен установить отражение этой операции в бухгалтерском
учете. Эти суммы должны быть отражены на счете 80 "Прибыли и убытки".
Доходов (расходов), полученных (уплаченных) по всем видам займов.
Анализируя вопрос достоверности отражения в бухгалтерском учете и
отчетности курсовых разниц по валютным операциям, следует иметь в
виду, что положительная курсовая разница относится на увеличение
прибыли, а отрицательная - на ее уменьшение. Кроме этого, при проверке
правильности их применения проверяющий должен установить, имеется ли у
предприятия лицензия Центрального банка России на проведение операций
с наличной валютой. В случаях отсутствия такой лицензии отражение в
бухгалтерском учете положительных или отрицательных курсовых разниц
должно производиться только по банковским документам.
Проверяя правильность отражения на счете 80 "Прибыли и убытки"
доходов (расходов) по операциям прошлых лет, выявленных в отчетном
году, следует иметь в виду, что к ним, в частности, относятся
следующие суммы, поступившие (уплаченные):
по перерасчетам за услуги и материальные ценности, полученные и
израсходованные в прошлом году.
Для этого следует сверить данные первичных документов поставщиков
(акты сверки, письма, акты инвентаризации и т.п.), на основании
которых были произведены записи в бухгалтерском учете по кредиту
(дебету) счета 80 "Прибыли и убытки", с данными первичных документов
по списанию в прошлом году на себестоимость указанных затрат
(требованиями на выдачу со склада материалов, актами выполненных работ
и услуг и т.п.). Кроме этого, следует выяснить, не находятся ли
израсходованные материальные ценности в составе неотфактурованных
поставок, числящихся на балансе и отраженных в журнале-ордере N 6 и на
счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Следует провести
проверку по таким суммам, отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и
убытки";
суммы, полученные от покупателей, заказчиков по счетам за
реализованную в прошлом году продукцию.
Для этого следует сличить данные первичных документов, на
основании которых произведены записи по счету 80 "прибыли и убытки", с
данными первичных документов, подтверждающих факт выпуска продукции
(выполнения работ, услуг). В случаях установления списания этих сумм
на себестоимость прошлого года, следует установить размер сокрытия в
прошлом году налогооблагаемой прибыли для применения экономических
санкций;
дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в
прошлых годах.
Следует установить по первичным документам, действительно ли
производились в прошлом году такие расходы, причины их
несвоевременного списания на себестоимость прошлого года, а также
соответствует ли размер этих затрат сумме, отраженной по дебету счета
80 "Прибыли и убытки";
возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную
в прошлых годах.
Необходимо установить, не являлись ли эти суммы в прошлом году
беспроцентными займами без составления соответствующего договора;
убытки от стихийных бедствий.
При анализе отнесенных в дебет счета 80 "Прибыли и убытки" затрат
по некомпенсируемым потерям от стихийных бедствий (уничтожение и порча
производственных запасов, готовых изделий и других материальных
ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая
затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий
стихийных бедствий, за вычетом стоимости полученного при этом
металлолома, топлива и других материалов, следует обратить внимание на
правомерность списания и на состав этих затрат. В случаях отсутствия
решения компетентных органов о признании наличия стихийного бедствия
или включения в состав затрат расходов, не относящихся к стихийному
бедствию, проверяющий обязан определить размер сокрытого от
налогообложения дохода;
потери от списания долгов и дебиторской задолженности.
При проведении проверки списания в дебет счета 80 "Прибыли и
убытки" потерь от списания дебиторской задолженности и долгов
проверяющий обязан установить законность такого списания. В случаях
установления наличия на балансе резерва сомнительных доходов, списания
задолженности, по которым срок исковой давности не истек, или наличия
по этим долгам решений арбитражного суда, проверяющий должен
определить размер сокрытой от налогообложения прибыли;
поступления сумм в погашение дебиторской задолженности, списанной
в прошлые годы в убыток, как безнадежной к получению.
При анализе таких сумм проверяющий сверяет данные, отраженные по
кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на
забалансовом счете 007 "Списанная в дебет задолженность
неплатежеспособных дебиторов". В случае, если по забалансовому счету
007 сумма будет меньше, чем отраженная в кредите счета 80, следует
установить, не произведена ли оплата годовой продукции, незаконно
списанной в прошлые годы на себестоимость в качестве недостачи при
проведении годовой инвентаризации;
доходы, полученные от долевого участия в других предприятиях,
дивиденды по акциям и доходы по облигациям и другим ценным бумагам,
принадлежащим предприятию.
Проверяются путем сличения суммы, отраженной по дебету счета 51
"Расчетный счет" или 50 "Касса" (при условии расчета по оплате) и
дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (при
условии расчета через образование задолженности), с суммами,
отраженными в заключенных договорах, а также с суммами,отраженными по
кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". При выявлении разницы между
указанными суммами проверяющий обязан проанализировать влияние этой
разницы на размер налогооблагаемой прибыли. В случаях установления
фактов перечисления или выплаты доходов, дивидендов и процентов другим
предприятиям и физическим лицам (акционерам) следует определить
правомерность таких операций. При этом следует иметь в виду, что такие
перечисления могут производиться акционерным обществом только после
проведения расчетов с бюджетом по прибыли в размере 32 процентов.
Суммы, отраженные в дебете счета 80 "Прибыли и убытки" в
корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами", следует тщательно проанализировать и проверить
законность отнесения их на уменьшение валовой прибыли;
доходы (расходы) от сдачи имущества в аренду.
При проверке этого вида доходов следует обратить внимание на
полноту перечисления и получения средств в соответствии с договором
аренды. Если в договоре аренды определены фиксированные суммы дохода,
то сокрытие дохода устанавливается путем определения несвоевременного
получения денежных средств на расчетный счет (в кассу) при условии
производства расчетов по оплате или путем определения несвоевременного
начисления (дебет счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и
кредиторами", кредит счета 80 "Прибыли и убытки") при условии
производства расчетов путем образования задолженности. Если в договоре
аренды сумма дохода определена в процентах, то проверяющий производит
расчет размера сокрытого от налогообложения дохода. Расходы
(капитальный, средний и текущий ремонт зданий и сооружений, расходы по
содержанию арендованного оборудования и т.п.), не предусмотренные
договором аренды и не входящие в калькуляцию арендной платы (ставки),
должны быть отнесены на соответствующие счета по учету производства,
издержек обращения или образованных специальных резервов арендодателя.
В условиях установления фактов отнесения таких расходов на результаты
хозяйственной деятельности арендатора, проверяющий обязан определить
сумму сокрытого от налогообложения дохода;
расходы по содержанию законсервированных мощностей и объектов,
погашаемых в соответствии с действующим законодательством за счет
прибылей (доходов).
При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по
дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на счетах:
10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 51
"Расчетный счет" и т.п. Следует иметь в виду, что сумма затрат не
должна превышать сумму, определенную сметой на содержание таких
объектов.
В случае выявления при проведении проверки затрат, не относящихся
к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и убытки",
проверяющий обязан определить сумму сокрытого дохода;
убытки от списания ранее присужденных долгов по недостачам и
хищениям, по которым возвращены исполнительные документы.
При проведении проверки следует провести сверку данных,
отраженных по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим
операциям" или 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и по кредиту
счета 80 "Прибыли и убытки". Следует иметь в виду, что убытки от
списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, или
долгов по недостачам и хищениям, списанным по прочим причинам, должны
подтверждаться возвращенными исполнительными документами и решениями
по исковым заявлениям, утвержденными судами, и актами о
несостоятельности должников. При наличии на балансе резерва
сомнительных долгов эти расходы должны быть отнесены в дебет счета 82
"Резервы по сомнительным долгам";
затраты по аннулированным производственным заказам, а также
затраты на производство, не давшее продукцию.
При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по
дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на счетах
учета затрат на производство (20 "Основное производство", 21
"Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательное
производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26
"Общехозяйственные расходы", 13 "Износ малоценных и
быстроизнашивающихся предметов" и других).
В случаях выявления при проведении проверки затрат, не
относящихся к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли
и убытки", проверяющий обязан определить сумму сокрытого от
налогообложения дохода;
судебные издержки и судебные сборы.
При проведении проверки следует сличить данные, отраженные по
дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с первичными документами,
подтверждающими оплату этих расходов. Кроме этого следует внимательно
проверить наличие судебных и арбитражных дел и исков. В случаях
обнаружения перечислений при отсутствии судебных решений проверяющий
обязан определить размер сокрытых от налогообложения доходов;
некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других
чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями.
При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по
дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными по счетам
учета материальных ценностей, расчетов по оплате труда, денежных
средств и т.д. Следует обратить внимание на правомерность списания и
на состав этих затрат. В случаях отсутствия решения компетентных
органов о наличии виновных лиц, а также при выявлении затрат, не
относящихся к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли
и убытки", проверяющий обязан определить сумму сокрытого от
налогообложения дохода.
Доходы, полученные от поступления средств, перечисляемых
покупателями продукции (работ, услуг) в специальные фонды предприятий.
В связи с тем, что инструкциями Министерства финансов Российской
Федерации не утвержден порядок отражения в бухгалтерском учете этого
вида доходов, а Законом Российской Федерации от 16.07.92 N 3317-1 "О
внесении изменений и дополнений в налоговую систему России" определено
включение таких перечислений в налогооблагаемую базу, при проведении
проверки проверяющему следует обратить внимание на полноту отражения
этих средств.
Проверяющему следует определить сумму заниженной прибыли на этот
вид дохода путем сверки данных, отраженных на счетах учета денежных
средств, материальных ценностей или основных средств, и данных,
отраженных на счетах учета расчетов (счета 60, 62, 63, 64, 67, 73 и
т.п.). Этот метод применяется в случаях, если суммы поступления в
спецфонды средств не оговорены в договорах поставки продукции (работ,
услуг).
VI. Проверка правильности расчетов
по налогу на прибыль (доход)
Согласно Закону Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. "О
налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятия и организации
(в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации, включая созданные на территории
Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями,
международные объединения и организации, а также филиалы и другие
аналогичные подразделения предприятий и организаций, имеющие отдельный
баланс и расчетный счет, осуществляющие предпринимательскую
деятельность, производят взносы в бюджет налога на прибыль.
Исчисление и уплата в бюджет налога на прибыль производится в
соответствии с указанным Законом и инструкцией Государственной
налоговой службы Российской Федерации от 6 марта 1992 года N 4 "О
порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и
организаций" с учетом внесенных изменений и дополнений.
По предприятиям основной деятельности связи и железнодорожного
транспорта, предприятиям газификации и эксплуатации газового хозяйства
необходимо руководствоваться также письмами Государственной налоговой
службы Российской Федерации и Министерства финансов Российской
Федерации, соответственно, от 14.10.92 N ИЛ-6-01/118, 25.05.92 N
ИЛ-4-01/27/35 и от 14.12.92 N ИЛ-6-01/434 об особенностях применения
на предприятиях основной деятельности Министерства связи Российской
Федерации и Министерства путей сообщения Российской Федерации
указанной инструкции. Кроме того, постановлением Правительства
Российской Федерации от 13.09.92 N 713 установлен на 1992 год
централизованный порядок уплаты налога для предприятий основной
деятельности воздушного транспорта.
При проверке расчетов налога от фактической прибыли следует иметь
в виду, что расчеты с бюджетом осуществляются из валовой прибыли,
исчисляемой исходя из методологии ее определения.
Валовая прибыль предприятия, исчисленная в соответствии с
положениями, предусмотренными статьей 2 Закона Российской Федерации "О
налоге на прибыль предприятий и организаций", является объектом
налогообложения.
При исчислении налога на прибыль в 1992 году валовая прибыль
увеличивается на сумму превышения расходов на оплату труда работников,
занятых в основной деятельности, в составе себестоимости продукции
(работ, услуг) по сравнению с их нормируемой величиной, а также на
сумму средств, перечисляемых покупателями продукции (работ, услуг) в
специальные фонды предприятий.
В случае, если предприятие получило убыток, то он должен
уменьшаться на сумму превышения расходов на оплату труда по сравнению
с их нормируемой величиной. Если в результате этого образуется
прибыль, то она облагается налогом в общеустановленном порядке.
Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 установлено, что порядок
определения нормируемой величины расходов на оплату труда работников
предприятий, занятых в основной деятельности, принимаемой для
исчисления налогооблагаемой прибыли, ежегодно устанавливается
Верховным Советом Российской Федерации по представлению Правительства
РФ.
На 1992 год указанный порядок установлен постановлением
Верховного Совета Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2217-1
"О порядке введения в действие Закона Российской Федерации "О налоге
на прибыль предприятий и организаций".
Следует иметь в виду, что указанным постановлением определен
предел среднемесячной оплаты труда, учитываемый при налогообложении
прибыли, не выше четырехкратного размера минимальной месячной оплаты
труда в Российской Федерации, установленного Законом.
Законом РСФСР "О повышении минимального размера оплаты труда" от
6 декабря 1991 года установлен с 1 января 1992 года минимальный размер
оплаты труда 342 рубля в месяц, а с 1 июня согласно аналогичному
Закону Российской Федерации от 21 апреля 1992 года, - 900 рублей.
При превышении указанного предела среднемесячной оплаты труда,
обусловленного выплатами, связанными с районным регулированием
заработной платы, предусмотренным законодательством, действующим на
территории Российской Федерации, а также компенсациями, выплачиваемыми
в установленных законодательством размерах женщинам, находящимся в
частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им
возраста полутора лет, увеличивается предельный среднемесячный размер
оплаты труда.
При этом, к выплатам, связанным с районным регулированием
заработной платы, относятся выплаты коэффициентов к заработной плате
(районные, за работу в пустынной и безводной местности, за
высокогорность и др.), надбавки за непрерывный стаж работы на
предприятиях, в организациях и учреждениях, расположенных в районах
Крайнего Севера и местностях, приравненных к районам Крайнего Севера,
а также в других случаях суммы выплат, связанные с районным
регулированием заработной платы, предусмотренным законодательством,
действующим на территории Российской Федерации.
Указом Президента РСФСР от 15.11.91 "Об отмене ограничений на
заработную плату и на прирост средств, направляемых на потребление"
отменены ограничения размера заработка, на который начисляется
районный коэффициент и северные надбавки. Установленные постановлением
Совета Министров РСФСР от 22 октября 1990 г. N 458 "Об упорядочении
компенсации гражданам, проживающим в районах Севера" надбавки за
непрерывный стаж работы на предприятиях и в организациях,
расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях, относятся к выплатам, связанным с районным регулированием
заработной платы. При этом северные надбавки начисляются на заработок
без учета районного коэффициента и вознаграждения за выслугу лет.
При определении расходов на оплату труда, принимаемых для
исчисления налогооблагаемой прибыли, выплаты, связанные с районным
регулированием заработной платы, начисляются на всю сумму, начисленную
на оплату труда работникам основной деятельности, включаемую в
себестоимость продукции (работ, услуг), а не на минимальную месячную
оплату труда, учитываемую при исчислении нормируемой величины оплаты
труда.
Нормируемая величина расходов на оплату труда (не выше 4-х
кратного размера минимальной месячной оплаты труда в Российской
Федерации, установленного Законом) увеличивается на всю сумму
указанных выше выплат для всех предприятий, на которых производятся
выплаты, связанные с районным регулированием заработной платы.
Ежемесячные компенсационные выплаты женщинам, находящимся в
частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им
возраста полутора лет, согласно Указу Президента РСФСР "Об увеличении
компенсационных выплат в 1991-1992 гг. и о порядке индексации денежных
доходов населения в 1992 году", установлены от уровня минимального
размера оплаты труда с 1 января 1992 года в размере 35 процентов, или
120 рублей (342 руб. х 35%). Начиная с февраля месяца, указанные
компенсации увеличиваются на единовременные выплаты на февраль-март
(Указы Президента Российской Федерации от 31 марта и 21 мая 1992 года).
С 1 июня 1992 года Указом Президента Российской Федерации "О
повышении размеров социальных пособий и компенсационных выплат в 1992
году" от 21 мая 1992 года установлены компенсационные выплаты в месяц
в абсолютной сумме в размере 300 рублей ежемесячно. С 1 декабря 1992
года указанные выплаты увеличены согласно Указа Президента Российской
Федерации от 14 ноября 1992 года N 1365, в 2 раза и составляют 600
рублей в месяц.
Валовая прибыль, скорректированная в указанном выше порядке,
уменьшается при исчислении налога на прибыль на отдельные виды доходов
(прибыль) предприятия, поскольку по ним установлен иной порядок
расчетов с бюджетом и другие ставки налоговых платежей в бюджет:
рентные платежи;
доходы (дивиденды, проценты), получаемые по акциям, облигациям и
иным ценным бумагам, принадлежащим предприятию, - ставка налога 15%
(облагается у источника этих доходов);
доходы от долевого участия в деятельности других предприятий,
созданных на территории Российской Федерации, - 15% (облагается у
источника этих доходов);
доходы (включая доходы от аренды и иных видов использования)
казино, видеосалонов, видеопоказа, от проката видео- и аудио-кассет и
записи на них, от игровых автоматов с денежным выигрышем, - ставка
налога 70% (по доходам от казино, и от игровых автоматов с денежным
выигрышем указанная ставка применяется только до 1 июля 1992 года). С
этой даты также исключаются доходы от иных игорных домов (мест) и
другого игорного бизнеса. При этом доходы от казино, иных игорных
домов (мест) и другого игорного бизнеса облагаются с 1 июля 1992 года
по ставке налога 90%);
прибыль, полученная от проведения массовых концертно-зрелищных
мероприятий на открытых площадках, стадионах, во дворцах спорта,
других помещениях число мест в которых превышает две тысячи, - 50% от
проведения каждого мероприятия; если число мест в них не превышает две
тысячи, то прибыль, полученная от проведения этих мероприятий,
облагается в составе общей прибыли;
прибыль от посреднических операций и сделок - 45%;
прибыль от страховой деятельности по предприятиям, получившим
лицензию на право заниматься такой деятельностью в Государственном
страховом надзоре Российской Федерации (они уплачивают налог с доходов
от страховой деятельности по ставке 25% согласно Закону РСФСР "О
налогообложении доходов от страховой деятельности от 13 декабря 1991
года);
прибыль от осуществления отдельных банковских операций и сделок
по предприятиям, получившим лицензии Центрального банка Российской
Федерации на осуществление отдельных банковских операций (они
уплачивают налог с доходов от осуществления в установленном порядке
отдельных банковских операций и сделок по ставкам, установленным
Законом РСФСР "О налогообложении доходов банков" от 12 декабря 1991
года);
прибыль от производства и реализации произведенной
сельскохозяйственной продукции предприятий любых
организационно-правовых форм, включая сельскохозяйственные предприятия
индустриального типа, кроме того, с 1 июля 1992 года исключается
прибыль от производства и реализации произведенной охотохозяйственной
продукции (прибыль от этих видов продукции налогом не облагается). При
получении убытков от этих видов деятельности валовая прибыль
предприятия должна быть восстановлена на сумму полученных убытков.
Начиная с 1 июля 1992 года отменена льгота по прибыли
сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, полученной от
реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции.
Сельскохозяйственные предприятия индустриального типа определяются по
перечню, утвержденному Верховными Советами республик в составе
Российской Федерации, органами государственной власти краев, областей,
автономной области и автономных округов;
сумма отчислений в резервный и другие аналогичные по назначению
фонды, создаваемые в соответствии с законодательством предприятиями,
для которых предусмотрено создание таких фондов, до достижения
размеров этих фондов, установленных учредительными документами, но не
более 25% Уставного фонда. При этом сумма отчислений в указанные фонды
не должна превышать 50% налогооблагаемой прибыли предприятий.
Образование этих фондов предусмотрено на предприятиях с иностранными
инвестициями, акционерных обществах (открытого и закрытого типа),
соответственно, постановлениями Совета Министров СССР от 13.01.87 N 48
и N 49 и Совета Министров РСФСР от 25.12.90 N 601, и других
организациях, которым разрешено образование этих фондов в соответствии
с действующим законодательством.
При исчислении налога на прибыль предприятиям предоставляется ряд
льгот за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы фактически
произведенных затрат за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия.
Согласно Закону Российской Федерации "О налоге на прибыль
предприятий и организаций" существует две категории основных льгот:
одна - для всех плательщиков независимо от среднесписочной численности
работающих, другая - для предприятий со среднесписочной численностью
работающих, в зависимости от отрасли, до 200 человек, имеющая кроме
общих для всех льгот дополнительные льготы.
Особо необходимо обратить внимание при проверке на такие
характерные для всех плательщиков налога на прибыль льготируемые
затраты, как:
на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение,
освоение производства, на ввод новых мощностей на предприятиях
нефтяной и угольной промышленности, предприятиях, осуществляющих
конверсию производства (при этом на предприятиях, осуществляющих
конверсию производства, льгота применяется с 1 июля 1992 года), на
предприятиях по производству медицинской техники и оборудования для
переработки продуктов питания, на предприятиях по производству
продовольствия, медикаментов и товаров народного потребления;
на техническое перевооружение производства в остальных отраслях
народного хозяйства (с 1 июля 1992 года); следует учесть, что льготы
по другим затратам, перечисленным в предыдущем абзаце, на эти отрасли
не распространяются;
на строительство и реконструкцию объектов социальной
инфраструктуры, находящихся на балансе предприятия (с 1 октября 1992
года); под социальной инфраструктурой понимается непроизводственная
инфраструктура. При отнесении объектов к этой сфере следует
руководствоваться письмом Госкомстата Российской Федерации, Минфина
Российской Федерации и Госналогслужбы России от 23.12.92 N
17-1-17/179/04-02-04/ВГ-6-01/458 "О порядке предоставления льгот по
налогу на прибыль".
К техническому перевооружению действующих предприятий относится
комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня
отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой
техники и технологии, механизации и автоматизации производства,
модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования
новым более производительным, а также по совершенствованию
общезаводского хозяйства и вспомогательных служб. К реконструкции
действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и
объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как
правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного
назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением
его технико-экономического уровня на основе достижений
научно-технического прогресса и осуществляемое по комплексному проекту
на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения
производственных мощностей, улучшения качества и изменения
номенклатуры продукции, в основном без увеличения численности
работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны
окружающей среды. К расширению действующих предприятий относится
строительство дополнительных производств на действующем предприятии
(сооружении), а также строительство новых и расширение существующих
отдельных цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего
назначения на территории действующих предприятий или примыкающих к ним
площадках в целях создания дополнительных или новых производственных
мощностей. К расширению действующих предприятий относится также
строительство филиалов и производств, входящих в их состав, которые
после ввода в эксплуатацию не будут находиться на самостоятельном
балансе.
Более подробно определение этих понятий изложено в письмах
Министерства финансов СССР от 29.05.84 N 80 "Об определении понятий
нового строительства, расширения, реконструкции и технического
перевооружения действующих предприятий" и от 11.02.86 N 30 "О внесении
изменений в письмо Минфина СССР от 29 мая 1984 г. N 80 "Об определении
понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического
перевооружения действующих предприятий".
При проверке правильности предоставления льготы следует
руководствоваться перечнем товаров народного потребления, изложенным в
письмах Госплана СССР и Госкомстата СССР от 09.03.89 N
АЕ-5-Д/17-34/10-18 и от 05.12.89 N ПА-20-Д/10-13-373, а также
разъяснениями Минэкономики Российской Федерации от 05.05.92
N МЮ-148/14-61;
30% от капитальных вложений на природоохранные мероприятия.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при проведении
указанных выше затрат следующая:
дебет счета 08 "Капитальные вложения" и кредит счетов 60 "Расчеты
с поставщиками и подрядчиками", 07 "Оборудование к установке". 70
"Расчеты с персоналом по оплате труда", 10 "Материалы", 26
"Общехозяйственные расходы и др. При этом учитываются произведенные
затраты по счету 08 "Капитальные вложения";
затраты предприятия (в соответствии с утвержденными местными
органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся
на балансе этого предприятия объектов и учреждений здравоохранения,
народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных
учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов,
жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии
предприятия (в пределах норм, утвержденных местными органами
государственной власти, на территории которых находятся указанные
объекты и учреждения). По этим затратам корреспонденция счетов
следующая: дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и
кредит счетов 02 "Износ основных средств", 10 "Материалы", 13 "Износ
малоценных и быстроизнашивающихся предметов", 70 "Расчеты с персоналом
по оплате труда" и др., а также дебет счета 81 "Использование прибыли"
и кредит счетов 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 76
"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
взносы на благотворительные цели (включая связанные с реализацией
программ переквалификации офицеров и социальной защиты
воинов-интернационалистов, воевавших в Афганистане, и военнослужащих,
увольняемых в запас), в экологические и оздоровительные фонды,
общественным организациям инвалидов (а с 1 июля 1992 года также их
предприятиям, учреждениям и объединениям, всероссийским общественным
объединениям, специализирующимся на решении проблем национального
развития и межнациональных отношений, в фонды поддержки образования и
творчества, детским и молодежным общественным объединениям),
религиозным организациям (объединениям), зарегистрированным в
установленном порядке, а также средств, перечисленных предприятиям,
учреждениям и организациям здравоохранения, народного образования,
социального обеспечения, культуры и спорта, но не более 2% облагаемой
налогом прибыли. При этом следует иметь в виду, что 2% определяется от
прибыли, исчисленной по расчету согласно приложению 4 к инструкции
Государственной налоговой службы Российской Федерации от 6 марта 1992
г. N 4, стр. 3 - стр. 4 - стр. 5. Указанные затраты отражаются по
дебету счета 81 "Использование прибыли" и кредиту счетов 76 "Расчеты с
равными дебиторами и кредиторами" и 51 "Расчетный счет":
дивиденды, выплачиваемые предприятиями физическим лицам, в случае
их инвестирования внутри предприятия на техническое перевооружение,
реконструкцию и (или) расширение производства, включая затраты на
научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, а также на
строительство и реконструкцию объектов социальной инфраструктуры (с 1
июля 1992 года).
Имеется еще ряд специальных льгот, предоставляемых при
налогообложении прибыли предприятиям отдельных отраслей и форм
собственности.
Например, предприятиям, относящимся к основной деятельности
связи; высшим учебным заведениям и их подразделениям и структурным
единицам; предприятиям, содержащим спецконтингент; предприятиям, где
работают инвалиды и пенсионеры, и другие льготы в соответствии с
налоговым законодательством.
По предприятиям, учреждениям и организациям начиная с 1 июля
1992 г. освобождается от налогообложения прибыль, направляемая на
погашение государственного целевого кредита, полученного для
пополнения оборотных средств, в пределах сроков его погашения.
Постановлением Правительства Российской Федерации и Центрального банка
Российской Федерации от 1 июля 1992 года N 458 "О порядке
урегулирования неплатежей государственных предприятий" Министерству
финансов Российской Федерации предоставлено право выдавать
государственным предприятиям и организациям в счет специальной
кредитной линии целевой государственный кредит на пополнение оборотных
средств на срок до двух лет. Порядок предоставления указанного кредита
изложен в письме Министерства финансов РФ от 03.07.92 N 2-9.
При определении налога на прибыль следует иметь в виду, что сумма
налоговых льгот не должна уменьшать фактическую сумму налога,
исчисленную без учета льгот, более чем на 50 процентов. При этом
учитываются льготы, установленные пунктами 1, 4 "а" и 5 статьи 7
Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и
организаций".
Например:
(в тыс.руб.)
----------------------------------------------------------------------
: I вари- : П вари- : Вариант
: ант : ант : для
: : : контроля
----------------------------------------------------------------------
1. Налогооблагаемая прибыль 1000 1000 1000
2. Льготы по пунктам 1, 4 "а" и 5
статьи 7 Закона 400 700
3. Налогооблагаемая прибыль за
вычетом льгот 600 300 1000
4. Налог 32% 192 96 320
5. 50% фактической суммы налога,
исчисленной без учета льгот 160
6. Сумма налога, подлежащая
взносу в бюджет 192 160
----------------------------------------------------------------------
Сумма налога, исчисленная без учета льгот, не должна быть менее
50 процентов. Из варианта для контроля следует, что эта сумма
составляет 160 тыс. рублей. Поскольку в I варианте сумма налога с
учетом льгот превышает 160 тыс. рублей, то в бюджет подлежит взносу
налог в сумме 192 тыс. рублей. Во П варианте сумма налога, подлежащая
взносу в бюджет, не должна быть менее 50% от суммы налога без учета
льгот, т.е. 160 тыс. рублей, а не 96 тыс. рублей, как получается, если
учесть всю сумму льгот.
При проверке расчетов по налогу на прибыль необходимо иметь в
виду, что не подлежит налогообложению прибыль от производства
отдельных видов продукции (технических средств профилактики
инвалидности и реабилитации инвалидов, продукции традиционных
промыслов малочисленных народов), прибыль предприятий, использующих
труд инвалидов, редакций, лечебно-производственных мастерских при
психиатрических и психоневрологических учреждениях, предприятий и
организаций отдельных областей, выполняющих работы по ликвидации
последствий аварии на Чернобыльской АЭС, специализированных
реставрационных предприятий. Эта прибыль не облагается при соблюдении
условий, предусмотренных налоговым законодательством.
В соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на
прибыль предприятий и организаций" органы государственной власти
национально-государственных и административно-территориальных
образований (в том числе и на уровне района, города, области) помимо
льгот, предусмотренных Законом, могут устанавливать для отдельных
категорий плательщиков дополнительные льготы по налогу на прибыль в
пределах сумм налоговых платежей, направляемых в их бюджеты. Под
отдельными категориями плательщиков следует понимать группировку
предприятий, расположенных на территории района, города, области, по
видам деятельности или по отраслевому признаку. Такое понятие введено
в целях запрещения необоснованного предоставления отдельным
предприятиям налоговых и иных льгот, ставящих их в преимущественное
положение по отношению к другим аналогичным предприятиям.
Согласно этому Закону ставки налога на прибыль, а также состав
налоговых льгот могут изменяться при утверждении федерального бюджета
на предстоящий финансовый год.
При проверке следует также иметь в виду, что Законом Российской
Федерации "О бюджетной системе Российской Федерации на 1 квартал 1992
года" от 24 января 1992 года установлено, что в связи с принятием
нового налогового законодательства льготы по всем налогам применяются
только в соответствии с указанным законодательством.
Ставки налога на прибыль установлены в размере 32%, а по прибыли
от посреднических операций, для бирж и брокерских контор, ставка
налога установлена в размере 45%, независимо от какого вида
деятельности они получают прибыль.
Рассматривая вопрос применения в соответствии с действующим
законодательством льгот по налогу на прибыль, проверяющий обязан
установить размеры доходов, подлежащих льготированию, и доходов,
подлежащих налогообложению по общей ставке. Для этого предприятия
обязаны вести раздельный учет доходов по каждому виду деятельности,
предусмотренной Уставом. В случаях, если в сумму льготируемых доходов
включены доходы, подлежащие налогообложению по общей ставке,
проверяющий обязан определить сумму сокрытого от налогообложения
дохода.
Зачисление сумм налога на прибыль производится в соответствии с
Классификацией доходов и расходов бюджетов.
В 1 квартале 1992 года согласно Закону Российской Федерации "О
бюджетной системе Российской Федерации на 1 квартал 1992 года" в
федеральный бюджет Российской Федерации налог на прибыль должен
зачисляться по всем предприятиям, объединениям и организациям по
ставке 17%, Закону Российской Федерации "Об уточнении показателей
бюджетной системы Российской Федерации на 1 квартал 1992 года",
начиная со второго квартала, - 13 процентов. В остальной части налог
на прибыль зачисляется в республиканские бюджеты республик в составе
Российской Федерации, бюджеты национально-государственных и
административно-территориальных образований.
Сумму налога, причитающуюся в федеральной бюджет, исчисленную
нарастающим итогом за 1 полугодие, 9 месяцев и год по ставке 13%,
следует увеличивать на сумму налога по ставке 4% от фактической
налогооблагаемой прибыли 1 квартала 1992 года и уменьшать налог,
причитающийся в местные бюджеты на эту сумму.
В аналогичном порядке зачисляются в бюджет налоги с других
отдельных видов доходов (прибыли) предприятий, предусмотренных Законом
Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций",
при этом налоги на доходы (дивиденды, проценты), полученные по акциям,
облигациям и иным ценным бумагам, а также доходы от долевого участия в
других предприятиях, учитывая, что ставка налога по указанным доходам
15%, вся сумма налогов за 1 квартал 1992 года зачисляется в
федеральный бюджет, а начиная со второго квартала - 13% в федеральный
и 2% - в местные бюджеты.
В 1992 году платежи налога на прибыль государственных предприятий
и организаций согласно письму Министерства финансов Российской
Федерации, Министерства экономики Российской Федерации, Министерства
труда Российской Федерации и Центрального банка России от 24.06.92 N
45 "Об индексации депонированной заработной платы" по расчетам исходя
из фактически полученной прибыли за 1 полугодие, 9 месяцев и в целом
за 1992 год, подлежащие зачислению в республиканский бюджет Российской
Федерации, должны быть снижены на сумму уменьшения авансовых платежей
налога на прибыль по сроку 25 июня, 10 июля и 25 июля, направленную на
компенсацию индексированной заработной платы.
Начисленная сумма налога на прибыль, подлежащая перечислению в
бюджет, отражается по дебету счета 81 "Использование прибыли" в
корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты с бюджетом". При
перечислении налога на прибыль в бюджет делается запись по дебету
счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетный счет". |