ПОДЛЕЖИТ ЛИ УЧЕТУ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ В СВЯЗИ С
ВСТУПЛЕНИЕМ В СИЛУ ГЛАВЫ 25 КОДЕКСА АМОРТИЗАЦИЯ ПО ПРИОБРЕТЕННОМУ В
2000 ГОДУ ПРАВУ НА ПОЛЬЗОВАНИЕ УСЛУГАМИ ТЕЛЕФОННОЙ СВЯЗИ СТОИМОСТЬЮ
БОЛЕЕ 10 ТЫС. РУБ. У ОРГАНИЗАЦИИ, ПРИМЕНЯЮЩЕЙ МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РФ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
14 апреля 2003 г.
N 26-12/20451
(Д)
Статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении
изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской
Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской
Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу
отдельных актов (положений актов) законодательства Российской
Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ) был установлен
специальный порядок учета полученных до 1 января 2002 года доходов и
произведенных до указанной даты расходов, подлежащих учету при расчете
налогооблагаемой прибыли до 1 января 2002 года, но не принимаемых при
определении налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), которые
формировали налоговую базу переходного периода.
В частности, согласно подп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ по
состоянию на 1 января 2002 года при определении налоговой базы
переходного периода налогоплательщик, переходящий на метод начисления,
обязан был включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы,
подлежащие единовременному списанию в результате изменения
классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения прибыли в
связи с вступлением в силу главы 25 Кодекса.
Так, из состава числящихся в бухгалтерском учете по состоянию на
31 декабря 2001 года нематериальных активов в соответствии с нормами
подп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ следовало исключить объекты
интеллектуальной собственности стоимостью менее 10 тыс. руб. или
сроком эксплуатации менее года. Остаточная стоимость таких объектов,
которые в ранее действовавшем законодательстве классифицировались как
нематериальные активы, а таковыми в условиях действия главы 25 Кодекса
не являются, должна была быть учтена в составе расходов налоговой базы
переходного периода (строка 023 листа 12 декларации по налогу на
прибыль).
При этом не имело значения, учитываются ли для целей
налогообложения в соответствии с главой 25 Кодекса расходы, ранее
сформировавшие первоначальную стоимость этих нематериальных активов.
Если по этим нематериальным активам ранее начислялась амортизация,
учитываемая для целей налогообложения прибыли, то их остаточная
стоимость, определенная по правилам бухгалтерского учета, включалась в
состав расходов налоговой базы переходного периода. При этом следует
иметь в виду, что в целях налогообложения прибыли одни и те же расходы
не подлежали учету повторно.
Если числящиеся по состоянию на 31 декабря 2001 года по счету
нематериальных активов расходы относились к сделкам с конкретными
сроками исполнения (права получены на конкретный срок), то они не
могли быть учтены в налоговой базе переходного периода, поскольку в
данном случае отсутствовало различие в оценке объекта по ранее
действовавшим правилам и нормам главы 25 Кодекса (подраздел 1.2
раздела 1 Методических рекомендаций по расчету налоговой базы,
исчисляемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001
N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового
кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства
Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании
утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства
Российской Федерации о налогах и сборах", утвержденных приказом МНС
России от 21.08.2002 N БГ-3-02/458).
Согласно п. 3 ст. 257 Кодекса нематериальными активами для целей
налогообложения прибыли признаются приобретенные и (или) созданные
налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные
объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них),
используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании
услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного
времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания нематериального актива необходимо наличие
способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход),
а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих
существование самого нематериального актива и (или) исключительного
права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности
(в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы,
договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
К нематериальным активам, в частности, относятся:
1) исключительное право патентообладателя на изобретение,
промышленный образец, полезную модель;
2) исключительное право автора и иного правообладателя на
использование программы для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное право автора или иного правообладателя на
использование топологии интегральных микросхем;
4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания,
наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
5) исключительное право патентообладателя на селекционные
достижения;
6) владение ноу-хау, секретной формулой или процессом,
информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного
опыта.
Таким образом, в условиях действия главы 25 Кодекса к
нематериальным активам следует относить объекты исключительных прав на
результаты интеллектуальной деятельности, возникшие из авторских и
смежных прав, патентов на изобретения, лицензионных договоров на
использование товарных знаков и т.п., с учетом условий, определенных
п. 3 ст. 257 Кодекса.
Следовательно, право на пользование услугами телефонной связи по
правилам главы 25 Кодекса не относится к нематериальному активу.
В соответствии с п. 55 действовавшего в 2000 году Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, к
нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в
течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход,
относились права, возникающие:
- из авторских и иных договоров на произведения науки,
литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ,
базы данных и др.;
- из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные
достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки
обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
- из прав на ноу-хау и др.
Иными словами, к нематериальным активам в 2000 году относились
только исключительные права.
Вместе с тем согласно п. 65 названного Положения затраты,
произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам, отражались в бухгалтерском балансе
отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежали списанию в
порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально
объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относились.
Согласно подп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ по состоянию на 1
января 2002 года при определении налоговой базы переходного периода
налогоплательщик, переходящий на метод начисления, обязан был включить
в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие
единовременному списанию, в частности, суммы расходов будущих
периодов, которые в соответствии с главой 25 Кодекса с 1 января 2002
года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в
соответствии с указанной главой Кодекса) подлежат единовременному
списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на
прибыль, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с
главой 25 Кодекса.
К подобным расходам, в частности, могут быть отнесены расходы,
связанные с приобретением программных продуктов, прав пользования
телефонным номером, лицензий и т.п., которые в соответствии с
действовавшим в 2001 году порядком учитывались в составе расходов
будущих периодов.
Перечисленные выше расходы согласно ст. 272 Кодекса подлежат
включению в состав расходов текущего периода в момент их
возникновения.
В связи с изложенным числящаяся по состоянию на 31 декабря 2001
года в составе расходов будущих периодов стоимость таких объектов
должна уменьшать размер налоговой базы переходного периода (строка 025
листа 12 декларации по налогу на прибыль).
Таким образом, учету в составе расходов налоговой базы
переходного периода подлежат не списанные на 31 декабря 2001 года со
счета расходов будущих периодов суммы, относящиеся к аналогичным
приведенным выше видам расходов (включая расходы на приобретение
программных продуктов), если первичными документами на приобретение
единиц учета не установлен конкретный срок их использования (то есть
организация устанавливала срок их использования самостоятельно).
Следовательно, расходы на приобретение права с неопределенным по
договору сроком на пользование услугами телефонной связи по
действовавшим в 2000 году правилам бухгалтерского учета должны были
быть отражены на счете 31 "Расходы будущих периодов". В этом случае
недосписанная по состоянию на 31 декабря 2001 года часть указанных
расходов подлежала отражению по строке 025 листа 12 налоговой
декларации за первое полугодие 2002 года.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин |