ЯВЛЯЮТСЯ ЛИ ОБЪЕКТОМ ОБЛОЖЕНИЯ ЕСН СЛЕДУЮЩИЕ РАСХОДЫ,
НЕ УМЕНЬШАЮЩИЕ НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ:
- СУММА МАТЕРИАЛЬНОЙ ВЫГОДЫ В ВИДЕ ЭКОНОМИИ
НА ПРОЦЕНТАХ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ЗАЕМНЫМИ СРЕДСТВАМИ;
- ОПЛАТА ПУТЕВОК НА ЛЕЧЕНИЕ ИЛИ ОТДЫХ РАБОТНИКОВ
И ЧЛЕНОВ ИХ СЕМЕЙ;
- ОПЛАТА СУТОЧНЫХ СВЕРХ НОРМ ПО КОМАНДИРОВОЧНЫМ РАСХОДАМ;
- ПРЕМИРОВАНИЕ ПО ИТОГАМ ГОДА?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
22 декабря 2003 г.
N 28-11/70485
(Д)
Пунктом 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее
- Кодекс) установлено, что объектом обложения единым социальным
налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-организаций, производящих
выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Не относятся к объекту обложения ЕСН выплаты, производимые в
рамках гражданскоправовых договоров, предметом которых является
переход права собственности или иных вещных прав на имущество
(имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в
пользование имущества (имущественных прав).
Отнесение гражданско-правовых договоров к договорам, предметом
которых являются выполнение работ, оказание услуг, переход права
собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права),
передача в пользование имущества, определяется Гражданским кодексом
Российской Федерации (далее - ГК РФ).
Статья 807 ГК РФ определяет понятие договора займа, который
согласно положениям ст. 809 ГК РФ может быть как возмездным, так и
безвозмездным (беспроцентным).
Учитывая изложенное выше, выплаты, производимые по договорам
займа, и сумма займа как возвратные средства не включаются в объект
обложения ЕСН.
Экономию на процентах (материальную выгоду), возникающую у
работника организации при получении беспроцентного займа, в целях
налогообложения ЕСН нельзя квалифицировать как выплату или
вознаграждение.
Таким образом, материальная выгода в виде экономии на процентах
при получении работником беспроцентного займа (ссуды) объектом
обложения ЕСН не признается.
Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы по
ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 ст. 236
Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой
они производятся) не признаются объектом обложения ЕСН, если у
налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем
отчетном (налоговом) периоде.
Данная норма не распространяется на налогоплательщиков, не
являющихся плательщиками налога на прибыль организаций.
При применении п. 3 ст. 236 Кодекса необходимо учитывать
положения главы 25 Кодекса. Выплаты и вознаграждения, не отнесенные к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, указанные в
ст. 270 главы 25 Кодекса, не признаются объектом обложения ЕСН. При
этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в
бухгалтерском учете не имеют значения.
То есть выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст. 237
Кодекса, в том числе произведенные за счет прибыли организации, не
подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН, если они
отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на
прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, то есть к
расходам, поименованным в ст. 270 Кодекса.
Пунктом 29 ст. 270 Кодекса предусмотрено, что расходы на оплату
путевок на лечение или отдых не учитываются при определении налоговой
базы по налогу на прибыль.
Таким образом, на основании п. 3 ст. 236 и ст. 270 Кодекса как
выплаты и вознаграждения, не уменьшающие налоговую базу по налогу на
прибыль, оплата стоимости санаторно-курортных путевок работникам и
членам их семей не будет признаваться объектом обложения ЕСН для
организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.
Сверхнормативные суточные как расходы, не уменьшающие налоговую
базу по налогу на прибыль согласно п. 3 ст. 236 Кодекса, также
объектом обложения ЕСН не признаются.
Вознаграждения, выплачиваемые на основании трудовых договоров
(контрактов), учитываются в составе расходов на оплату труда согласно
ст. 255 Кодекса. При этом нормы коллективного договора, правил
внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании
и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией,
должны реализовываться в конкретном трудовом договоре, заключаемом
между работодателем и работником. Иными словами, для включения в
состав расходов затрат, осуществляемых в пользу работника, необходимо,
чтобы в трудовом договоре были указаны эти расходы непосредственно или
со ссылкой на коллективный договор (локальный нормативный акт,
утвержденный организацией).
Соответственно если в трудовой договор, заключенный с конкретным
работником, не включены или отсутствуют ссылки на те или иные
начисления (в том числе премирование по итогам года), предусмотренные
в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных
актах, то такие начисления не принимаются для целей налогообложения
прибыли и, следовательно, не облагаются ЕСН на основании п. 3 ст. 236
Кодекса.
Заместитель руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
22 декабря 2003 г.
N 28-11/70485 |