КАК В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РОССИЙСКОЙ
ОРГАНИЗАЦИИ ОПТОВОЙ ТОРГОВЛИ ОТРАЖАЕТСЯ ПОКУПНАЯ
СТОИМОСТЬ ПРИОБРЕТЕННЫХ ДЛЯ
РЕКЛАМНОЙ КАМПАНИИ ТМЦ В СЛУЧАЕ ПОЛУЧЕНИЯ ДАННЫХ
ТМЦ В РАМКАХ ИМПОРТНОГО КОНТРАКТА НА ЗАКУПКУ ИНЫХ
ТОВАРОВ НАРОДНОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ ДЛЯ
ИХ ПЕРЕПРОДАЖИ НА УСЛОВИЯХ DDU С ПЕРЕХОДОМ ПРАВА
СОБСТВЕННОСТИ НА СКЛАДЕ ПОКУПАТЕЛЯ, ЕСЛИ ПО
КОНТРАКТУ РЕКЛАМНЫЕ МАТЕРИАЛЫ - ТМЦ (СУВЕНИРЫ,
ЛИСТОВКИ, БУКЛЕТЫ) НЕ ИМЕЮТ КОММЕРЧЕСКОЙ СТОИМОСТИ
(БЕСПЛАТНЫ ДЛЯ ПОКУПАТЕЛЯ), А ТАМОЖЕННОЕ ОФОРМЛЕНИЕ
ЭТИХ ТМЦ (УПЛАТА ТАМОЖЕННЫХ ПОШЛИН И СБОРОВ)
ПРОИЗВОДИТСЯ ЗА СЧЕТ ПОКУПАТЕЛЯ? ВОЗМОЖНО ЛИ В
ЭТОМ СЛУЧАЕ ОТНЕСЕНИЕ ТАМОЖЕННЫХ ПЛАТЕЖЕЙ К
РАСХОДАМ НА РЕКЛАМУ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ?
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
6 февраля 2004 г.
N 23-10/4/07499
(Д)
Подпунктом 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - Кодекс) определено, что при реализации покупных товаров в
состав расходов включается стоимость приобретения данных товаров,
определяемая в соответствии с принятой организацией учетной политикой
для целей налогообложения прибыли одним из предусмотренных указанным
подпунктом методов оценки покупных товаров:
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.
При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их
покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320
Кодекса.
Согласно ст. 320 Кодекса суммы расходов на доставку (транспортные
расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя
товаров в случае если эти расходы не включены в цену приобретения этих
товаров, относятся к прямым расходам.
Все остальные расходы, включая другие транспортные расходы, за
исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со
ст. 265 Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются
косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Что касается ст. 254 Кодекса, то она определяет формирование
стоимости товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные
расходы. При определении стоимости покупных товаров необходимо
руководствоваться статьями 268 и 320 Кодекса.
Таким образом, под стоимостью приобретения товаров следует
понимать контрактную (договорную) цену приобретения, а уплаченные
отдельно ввозные таможенные пошлины и сборы учитываются в составе
косвенных расходов текущего отчетного (налогового) периода,
уменьшающих доходы от реализации текущего месяца.
При этом суммы расходов на доставку (транспортные расходы)
покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в
случае если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров,
относятся к прямым расходам, распределяемым между реализованными
товарами и остатками на складе в соответствии с методикой, приведенной
в последних четырех абзацах ст. 320 Кодекса.
Ситуация, когда товарно-материальные ценности (далее - ТМЦ)
предоставляются иностранным поставщиком безвозмездно, свидетельствует
о существовании между сторонами отношений по договору дарения.
В силу п. 4 ст. 575 Гражданского кодекса Российской Федерации
дарение в отношениях между коммерческими организациями, за исключением
обычных подарков, стоимость которых не превышает 5 минимальных
размеров оплаты труда, запрещено.
При этом, когда получение имущества не связано с возникновением у
получателя обязанности осуществить в адрес передающей стороны
какое-либо встречное предоставление (передача имущества или
имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг), такое имущество
для целей налогообложения прибыли согласно п. 2 ст. 248 Кодекса
считается безвозмездно полученным.
Согласно п. 8 ст. 250 Кодекса безвозмездно полученное имущество,
а также расходы, связанные с его приобретением (в том числе таможенные
платежи), в общем случае включаются в состав внереализационных доходов
получателя и подлежат обложению налогом на прибыль. При этом оценка
внереализационных доходов в виде товаров осуществляется исходя из
рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Кодекса, но не
ниже затрат на их производство или приобретение.
В соответствии с п. 6 ст. 274 Кодекса рыночные цены определяются
на момент совершения внереализационной операции и не включают налог на
добавленную стоимость, акцизы.
Информация о ценах должна подтверждаться фирмой, получившей ТМЦ,
документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250
Кодекса).
При определении и признании рыночной цены товара используются
официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых
котировках этих товаров. Такими источниками признаются официальная
информация о биржевых котировках (состоявшихся сделках) на ближайшей к
месту нахождения продавца (покупателя) бирже, а при отсутствии сделок
на указанной бирже - соответствующая информация другой биржи или
информация о международных биржевых котировках; информация о рыночных
ценах, опубликованная в печатных изданиях или доведенная до сведения
общественности средствами массовой информации; информация
государственных органов по статистике и органов, регулирующих
ценообразование.
Момент включения безвозмездно полученных товаров в состав
внереализационных доходов зависит от выбранного торговой организацией
метода признания доходов для целей налогообложения прибыли.
Так, если торговая организация определяет дату получения доходов
по методу начисления, то согласно подп. 1 п. 4 ст. 271 Кодекса
безвозмездно полученные ТМЦ должны учитываться в составе
налогооблагаемой прибыли на дату подписания иностранным поставщиком и
торговой организацией акта приемки-передачи товаров.
Относительно включения безвозмездно полученных импортных товаров
(с учетом расходов на таможенное оформление), предназначенных для
использования в качестве рекламных материалов, в состав рекламных
расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, необходимо иметь в
виду следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает
полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением
расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1
ст. 252 Кодекса.
Под расходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по
налогу на прибыль, понимаются обоснованные и документально
подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные
затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они
произведены для осуществления деятельности, направленной на получение
дохода.
В соответствии с п. 2 ст. 252 Кодекса расходы в зависимости от их
характера, а также условий осуществления и направлений деятельности
налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством
и реализацией, и внереализационные расходы.
Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам,
связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на
рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров
(работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания, включая участие
в выставках и ярмарках, с учетом положений, установленных п. 4
указанной статьи.
Пунктом 4 ст. 264 Кодекса предусмотрено, что к расходам
организации на рекламу в целях главы 25 Кодекса относятся:
- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой
информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и
телевидению) и телекоммуникационные сети;
- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая
изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на
оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных
залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои
первоначальные качества при экспонировании.
Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других
отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в
Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих
отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Соответственно термин "реклама" понимается для целей
налогообложения прибыли в значении Федерального закона от 18.07.95 N
108-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 108-ФЗ).
При этом расходы на рекламу, учитываемые для целей
налогообложения прибыли в размере фактических (ненормируемых)
расходов, предусмотрены абзацами вторым - четвертым п. 4 ст. 264
Кодекса, и расширению этот перечень не подлежит.
Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов,
вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения
массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не
указанные в абзацах втором - четвертом настоящего пункта, но
относящиеся к таковым в соответствии с Законом N 108-ФЗ и отвечающие
требованиям ст. 252 Кодекса, осуществленные им в течение отчетного
(налогового) периода, для целей налогообложения прибыли признаются в
размере, не превышающем 1% выручки, определяемой в соответствии со ст.
249 Кодекса.
Из изложенного выше следует вывод:
1) если организация безвозмездно оказывает услуги по проведению
рекламной кампании по поручению иностранной организации-поставщика и
не становится собственником рекламируемых изделий, то согласно п. 16
ст. 270 Кодекса все расходы по оказанию данной услуги (включая
заработную плату, ЕСН и другие расходы, связанные с проведением
рекламной акции, включая таможенные платежи) не учитываются при
определении налоговой базы по налогу на прибыль;
2) если передача рекламной продукции способствует реализации
приобретенных товаров, то полученное для использования в качестве
рекламных материалов импортное имущество (ТМЦ) может быть рассмотрено
как безвозмездно полученное с включением в налоговую базу по налогу на
прибыль.
В этом случае таможенные платежи по приобретению этого имущества
учитываются для целей исчисления налога на прибыль и ограничиваются
как рекламные расходы в соответствии с п. 4 ст. 264 Кодекса при
условии его (имущества) фактического использования в качестве
рекламных материалов в значении Закона N 108-ФЗ.
Основание: письмо МНС России от 25.03.2003 N 02-5-11/78-к804.
Заместитель
руководителя Управления
советник налоговой службы I ранга
А.А. Глинкин
6 февраля 2004 г.
N 23-10/4/07499 |