ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ
ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ
ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
29 сентября 2004 г.
N 28-08/62801
(Д)
Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам
по г. Москве направляет для руководства в работе обзор ответов на
вопросы по применению 24 главы Налогового кодекса Российской Федерации
"Единый социальный налог".
Заместитель руководителя
Управления Министерства РФ
по налогам и сборам по г. Москве
А.А. Глинкин
29 сентября 2004 г.
N 28-08/62801
Приложение
к письму Управления
МНС РФ по г. Москве
от 29 сентября 2004 года
N 28-08/62801
ОБЗОР
ОТВЕТОВ НА ВОПРОСЫ ПО ПРИМЕНЕНИЮ
ГЛАВЫ 24 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ "ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ"
(Извлечения)
Вопрос: Должен ли уплачивать страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование (фиксированный платеж) индивидуальный
предприниматель:
- временно прекративший предпринимательскую деятельность;
- работающий в организации по трудовому договору?
Ответ: В соответствии со статьей 11 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) индивидуальными предпринимателями
признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке
и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования
юридического лица.
В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Федерального закона от
15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в
Российской Федерации" (далее - Закон) страхователи, поименованные в
подпункте 2 пункта 1 статьи 6 Закона, а именно, индивидуальные
предприниматели, уплачивают страховые взносы в бюджет Пенсионного
фонда Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование в
виде фиксированного платежа.
Обязательным для уплаты является минимальный размер
фиксированного платежа, установленный в сумме 150 рублей в месяц, в
том числе на финансирование страховой части трудовой пенсии - 100
рублей, на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 50
рублей.
Фиксированный платеж не входит в состав единого социального
налога, и его уплата не связана с фактом получения дохода
индивидуальным предпринимателем, поэтому он подлежит уплате независимо
от размера полученного дохода от предпринимательской деятельности в
данном налоговом периоде.
Действующим законодательством Российской Федерации по
обязательному пенсионному страхованию не предусмотрено освобождение
индивидуальных предпринимателей (в том числе перешедших на упрощенную
систему налогообложения, инвалидов, пенсионеров, работающих постоянно
в организациях) от уплаты минимального размера фиксированного платежа.
В случае прекращения регистрации физического лица в качестве
индивидуального предпринимателя в соответствии с требованиями
законодательства одновременно прекращается и обязанность по уплате
фиксированного платежа на обязательное пенсионное страхование.
Государственная регистрация прекращения физическим лицом
деятельности в качестве индивидуального предпринимателя осуществляется
по основаниям, предусмотренным статьей 22.3 Федерального закона от
08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей", в частности:
а) заявление физического лица о принятом им решении о прекращении
деятельности в качестве индивидуального предпринимателя;
б) сведения о смерти или признании судом умершим физического
лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя,
представляемые в порядке, установленном пунктом 3 статьи 85 Налогового
кодекса Российской Федерации;
в) копия решения суда о признании индивидуального предпринимателя
банкротом;
г) копия решения суда о прекращении деятельности индивидуального
предпринимателя в принудительном порядке;
д) копия вступившего в силу приговора, определения или
постановления суда о назначении наказания в виде лишения физического
лица права заниматься предпринимательской деятельностью на
определенный срок;
е) информация об аннулировании или об окончании срока действия
документа, подтверждающего право физического лица, зарегистрированного
в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно
проживать на территории Российской Федерации.
Законодательством Российской Федерации о государственной
регистрации индивидуальных предпринимателей не предусмотрено временное
прекращение деятельности индивидуальным предпринимателем с
одновременной сдачей его свидетельства о государственной регистрации в
налоговые органы.
Вопрос: Правомерно ли применение регрессивной шкалы
налогообложения ЕСН обществом с ограниченной ответственностью, если
оно зарегистрировано в 2003 году, а выплаты физическим лицам
фактически начало производить с мая 2004 года?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) для
налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Согласно пункту 2 статьи 241 Кодекса в случае, если на момент
уплаты авансовых платежей по налогу налогоплательщиками - лицами,
производящими выплаты физическим лицам, накопленная с начала года
величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на
количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет
сумму менее 2500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке,
предусмотренной пунктом 1 статьи 241 Кодекса, независимо от
фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо.
Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в
настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода
использовать регрессивную шкалу ставки налога. При расчете величины
налоговой базы в среднем на одного работника у налогоплательщиков с
численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в
пользу 10 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы,
а у налогоплательщиков с численностью работников до 30 человек
(включительно) - выплаты в пользу 30 процентов работников, имеющих
наибольшие по размеру доходы.
При расчете налоговой базы в среднем на одного работника
учитывается средняя численность работников, определяемая в порядке,
устанавливаемом Государственным комитетом Российской Федерации по
статистике.
При определении условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 241
Кодекса, принимается средняя численность работников, учитываемых при
расчете суммы налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет.
Для организаций, созданных после начала календарного года, в
соответствии с пунктом 2 статьи 55 Кодекса первым налоговым периодом
будет являться период времени со дня ее создания до конца данного
года. При этом днем создания организации признается день ее
государственной регистрации.
В этом случае в целях ежемесячного определения права
налогоплательщика на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН величина
накопленной с начала года налоговой базы в среднем на одно физическое
лицо исчисляется нарастающим итогом начиная с месяца создания
организации по истекший календарный месяц включительно и делится на
количество месяцев, прошедших со дня государственной регистрации
организации, включая истекший календарный месяц.
В соответствии с положениями Федерального закона от 08.08.98 N
14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (с изменениями и
дополнениями) руководство текущей деятельностью общества
осуществляется единоличным исполнительным органом общества или
единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным
исполнительным органом общества.
Компетенция единоличного исполнительного органа общества
определяется уставом, Положением о единоличном исполнительном органе
общества и договором общества с лицом, исполняющим обязанности
единоличного исполнительного органа.
В тех случаях, когда таким лицом выступает гражданин, а не
коммерческая организация либо индивидуальный предприниматель, договор
общества с ним должен соответствовать требованиям трудового
законодательства.
Согласно положениям Трудового кодекса Российской Федерации в
учредительных документах организации должны определяться наименование
руководителя организации (директор, генеральный директор, президент и
т.п.) и порядок принятия его на работу - назначение, утверждение,
избрание - с последующим заключением с ним трудового договора.
Статьей 12 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О
государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей" (с изменениями от 23 июня, 8, 23 декабря 2003 г.)
установлено, что при государственной регистрации создаваемого
юридического лица в регистрирующий орган представляются в том числе
учредительные документы юридического лица.
Таким образом, уже в момент государственной регистрации
создаваемого юридического лица руководитель организации (директор,
генеральный директор, президент и т.п.) исполняет трудовые обязанности
- руководство этой организацией.
С учетом вышеизложенного организация становится
налогоплательщиком ЕСН с момента ее государственной регистрации. В
случае если организацией не производятся начисления выплат в пользу
работников с начала налогового периода, то расчет права на применение
регрессивной шкалы ставок производится в следующем порядке:
в целях ежемесячного исчисления права налогоплательщика на
применение регрессивной шкалы ставок ЕСН величина накопленной с начала
года налоговой базы в среднем на одно физическое лицо исчисляется
нарастающим итогом начиная с первого месяца календарного года по
истекший календарный месяц включительно и делится на количество
месяцев, истекших в налоговом периоде.
Таким образом, организация, зарегистрированная в 2003 году,
производящая выплаты физическим лицам с мая 2004 года, не имеет права
на применение регрессивной шкалы налогообложения с января 2004 года.
Вопрос: Организация, имеющая право на применение регрессивной
шкалы налогообложения, просит разъяснить порядок расчета ЕСН, если
налоговая база сотрудников-инвалидов превысила 100000 рублей.
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно положениям статьи 237 Кодекса налоговая база
налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных
вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса,
начисленных налогоплательщиками отдельно по каждому физическому лицу
нарастающим итогом с начала налогового периода по истекший месяц
включительно.
Статьей 239 Кодекса определено, что от уплаты налога
освобождаются организации любых организационно-правовых форм - с сумм
выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового
периода 100000 рублей на каждого работника, являющегося инвалидом I,
II или III группы.
Пунктом 4 статьи 243 Кодекса установлено, что налогоплательщики
обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм
налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому
физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.
Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 "Об утверждении
форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и
иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога,
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового
вычета) и Порядка их заполнения" (далее - приказ N САЭ-3-05/443)
рекомендованы к применению налогоплательщиками индивидуальная карточка
и сводная карточка по организации учета сумм начисленных выплат и иных
вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога,
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового
вычета).
На основании сводных индивидуальных карточек, составленных по
совокупности показателей индивидуальных карточек всех физических лиц,
связанных с организацией трудовыми или гражданско-правовыми договорами
на выполнение работ (услуг), формируются расчеты по авансовым платежам
(декларации) по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное
страхование.
Форма расчета по авансовым платежам по ЕСН и Порядок ее
заполнения утверждены приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-05/722
(далее - приказ N БГ-3-05/722).
Форма расчета по авансовым платежам по страховым взносам на
обязательное пенсионное страхование и Порядок ее заполнения утверждены
приказом МНС России от 27.01.2004 N БГ-3-05/51 (далее - приказ
N БГ-3-05/51).
Приказом N CAЭ-3-05/443 утвержден следующий порядок исчисления
ЕСН налогоплательщиком-организацией с сумм выплат и вознаграждений,
начисленных работникам, являющимся инвалидами I, II или III группы (на
примере расчета налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет):
- определяется в полном объеме (без учета льгот) налоговая база
по каждому работнику-инвалиду.
Например - 175000 руб. (без учета льгот);
- исчисляется ЕСН исходя из величины налоговой базы (без учета
льгот) и ставок налога, установленных в пункте 1 статьи 241 Кодекса (с
учетом права на регрессию), то есть 100000 руб. х 28% + 75000 руб. х
15,8% = 39850 руб.;
- исчисляются страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование исходя из базы и тарифов страховых взносов, установленных
Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации" (с учетом права на регрессию),
которые в соответствии с пунктом 2 статьи 243 Кодекса признаются
налоговым вычетом;
100000 руб. х 14% + 75000 руб. х 7,9% = 19925 руб.;
- определяется сумма налоговых льгот, применяемых
налогоплательщиком в соответствии с пунктом 1 статьи 239 Кодекса.
В рассматриваемом примере сумма налоговой льготы равна 100000
руб.
Обращаем ваше внимание, что льгот при исчислении страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование законодательством не
предусмотрено;
- исчисляется сумма налога, не подлежащая уплате в федеральный
бюджет, в связи с применением налоговых льгот, по следующей формуле:
сумма налога, не подлежащая уплате в федеральный бюджет, = (сумма
налоговых льгот х 28%) - (сумма налоговых льгот х 14%) = 100000 руб. х
28% - 100000 руб. х 14% = 14000 руб.
Суммы налога, не подлежащие уплате в фонды социального и
обязательного медицинского страхования, исчисляются умножением сумм
налоговых льгот на ставки, установленные для исчисления налога в
соответствующие фонды. При этом применяются ставки налога,
установленные статьей 241 Кодекса в части каждого фонда для налоговой
базы, не превышающей 100000 рублей на каждого отдельного работника
нарастающим итогом с начала года;
- определяется сумма платежей по ЕСН, подлежащая уплате в
федеральный бюджет как сумма ЕСН, исчисленная в федеральный бюджет с
налоговой базы работника (без учета льгот) минус сумма страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) и
минус сумма налога, не подлежащая уплате в федеральный бюджет в связи
с применением льгот. В рассматриваемом случае: 39850 руб. - 19925 руб.
- 14000 руб. = 5925 руб.
Сумма авансовых платежей по ЕСН, подлежащая уплате в фонды
социального и обязательного медицинского страхования, определяется как
сумма ЕСН, исчисленная в соответствующие фонды с налоговой базы
работника (без учета льгот) минус сумма налога, не подлежащая уплате в
соответствующий фонд на основании льгот.
При исчислении налогоплательщиком-организацией ЕСН с сумм выплат
и вознаграждений, начисленных физическим лицам, не являющимся
инвалидами I, II или III группы, применяется указанный выше порядок,
при этом не рассчитывается сумма налога, не подлежащая уплате в
федеральный бюджет, фонды социального и обязательного медицинского
страхования в связи с применением налоговых льгот.
Заполнение авансового расчета по ЕСН, утвержденного приказом N
БГ-3-05/722, производится на основании сводной карточки, в которой
суммируются показатели из индивидуальных карточек по каждому
работнику, как являющемуся, так и не являющемуся инвалидом I, II или
III группы.
Вопрос: Распространяются ли льготы, предусмотренные подпунктом 1
пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса, на выплаты работникам -
инвалидам I, II или III группы, работающим по договорам
гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение
работ (оказание услуг), и авторским договорам?
Ответ: В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 Кодекса
организации любых организационно-правовых форм освобождаются от уплаты
налога с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение
налогового периода 100000 рублей на каждого работника, являющегося
инвалидом I, II или III группы.
В данном случае понятие "работник" следует применять в значении,
определенном статьей 20 ТК РФ. Согласно этой статье сторонами трудовых
отношений являются работник и работодатель. Работник - это физическое
лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. Работодатель -
физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в
трудовые отношения с работником.
Статьей 16 ТК РФ установлено, что трудовые отношения возникают
между работником и работодателем на основании трудового договора,
заключенного ими в соответствии с ТК РФ.
Следовательно, под работниками-инвалидами понимаются физические
лица, являющиеся инвалидами I, II или III группы, и работающие только
по трудовым договорам.
Таким образом, на вознаграждения, выплачиваемые инвалидам I, II
или III группы по договорам гражданско-правового характера, предметом
которых является выполнение работ (оказание услуг), и авторским
договорам, льготы, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1 статьи 239
Кодекса, не распространяются.
<...>
Вопрос: Должна ли включаться в налоговую базу по ЕСН оплата труда
в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками работников,
занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и
иными особыми условиями труда?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым
договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг
(за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Обязательной составляющей трудовых договоров между организацией и
работником являются условия оплаты труда работника, что следует из
статьи 56 ТК РФ.
В соответствии со статьей 129 ТК РФ заработная плата -
вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника,
сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также
выплаты компенсационного и стимулирующего характера.
Статьей 147 ТК РФ определено, что для работников, занятых на
тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми
условиями труда, устанавливается оплата труда в повышенном размере по
сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для
различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже
размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми
актами.
До определения Правительством Российской Федерации с учетом
мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию
социально-трудовых отношений перечня тяжелых работ, работ с вредными и
(или) опасными и иными особыми условиями труда, организациям следует
руководствоваться отраслевыми перечнями указанных работ, утвержденными
постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС.
Размеры доплат в процентах к тарифной ставке (окладу) за условия
труда на работах с тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо
тяжелыми и особо вредными условиями установлены постановлением
Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 03.10.86 N 387/22-78.
Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются
работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо
коллективным договором, трудовым договором.
Доплаты и надбавки, указанные в разделе VI ТК РФ "Оплата и
нормирование труда", в том числе за условия труда на работах с
тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо тяжелыми и особо
вредными условиями труда, на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса
являются объектом налогообложения ЕСН и подлежат обложению налогом в
общеустановленном порядке.
Вопрос: Следует ли начислять ЕСН на выплаты водителю, работа
которого связана с международными перевозками, или их можно признать
командировочными расходами?
Ответ: Согласно статье 166 ТК РФ служебной командировкой
считается поездка по распоряжению работодателя на определенный срок
для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
Служебные поездки работников, постоянная работа которых
осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными
командировками не признаются.
Следовательно, если перевозка грузов автомобильным транспортом в
международном сообщении относится к основным видам деятельности
водителей организации, то осуществление таких поездок не признается
командировками, а является фактом выполнения водителями своих трудовых
обязанностей на основании трудового договора.
В случае если водитель осуществляет перевозку грузов
автомобильным транспортом в международном сообщении "по распоряжению
работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения
вне места постоянной работы", то такие поездки признаются
командировками на основании статьи 166 ТК РФ.
В соответствии с положениями статей 167-168 ТК РФ при направлении
работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места
работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов,
связанных со служебной командировкой.
При направлении в служебную командировку работодатель обязан
возмещать работнику расходы по проезду, расходы по найму жилого
помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места
постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные
работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными
командировками, определяются коллективным договором или локальным
нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут
быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации
для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Организация может издать приказ (иной распорядительный документ),
в котором будет установлен перечень документов, являющихся основанием
для направления работника в служебную командировку. В частности, это
может быть приказ о командировании и (или) выдача ему командировочного
удостоверения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для организаций-налогоплательщиков признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса определено, что не
подлежат налогообложению ЕСН установленные законодательством
компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом
трудовых обязанностей. При оплате налогоплательщиком расходов на
командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не
подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в
соответствии с законодательством Российской Федерации, а также
фактически произведенные и документально подтвержденные целевые
расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги
аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на
вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз
багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг
связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного
заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также
расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную
иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих
оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты
освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в
соответствии с законодательством Российской Федерации.
При учете командировочных расходов для целей налогообложения
прибыли организаций с 1 января 2002 года применяют нормы,
установленные главой 25 Кодекса.
Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлено, что к
прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в
том числе расходы на командировки, в частности, на:
- проезд работника к месту командировки и обратно к месту
постоянной работы;
- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат
возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг,
оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в
барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за
пользование рекреационно-оздоровительными объектами);
- суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых
Правительством Российской Федерации;
- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и
иных аналогичных документов;
- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода,
транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими
каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и
сборы.
Таким образом, командировочные расходы, возмещаемые организацией
сотруднику, являются прочими расходами, связанными с производством и
(или) реализацией продукции, и в случае документального подтверждения
произведенных расходов и их целевого характера объектом
налогообложения по ЕСН не являются.
Нормы суточных за каждый день нахождения в командировке на
территории Российской Федерации и за каждый день нахождения в
заграничной командировке определены постановлением Правительства
Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов
организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах
которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль
организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с
производством и реализацией".
Пунктом 3 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что выплаты и
вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся)
не признаются объектом налогообложения ЕСН у
налогоплательщика-организации, если такие выплаты не отнесены к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций
в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с пунктом 38 статьи 270 главы 25 Кодекса при
определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не
учитываются расходы на оплату суточных сверх норм таких расходов,
установленных Правительством Российской Федерации.
Таким образом, суточные, предусмотренные локальным актом
организации и превышающие нормы, установленные законодательством
Российской Федерации, не признаются объектом налогообложения по ЕСН,
так как такие суммы не относятся к расходам, уменьшающим налоговую
базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом)
периоде.
В соответствии с пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций в
Российской Федерации, утвержденного решением совета директоров
Центрального банка Российской Федерации от 22.09.93 N 40 (в редакции
письма ЦБ РФ от 26.02.96 N 247), выдача наличных денег под отчет на
расходы, связанные со служебными командировками, производится в
пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели, а
лица, получившие такие суммы, обязаны не позднее трех рабочих дней по
истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из
командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об
израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Денежные средства, выданные работнику под отчет и не возвращенные
в установленный срок, в отчетном периоде признаются выплатами,
произведенными работодателем в пользу работников, и на основании
статьи 236 Кодекса включаются в налоговую базу при исчислении ЕСН.
Таким образом, на выданные работнику денежные авансы на
командировочные, представительские и другие аналогичные расходы,
целевое использование которых не подтверждено в установленные сроки
оправдательными документами, а также на денежные средства, выданные
работнику под отчет и не возвращенные в установленный срок, ЕСН
начисляется в установленном порядке, если только такие выплаты не
отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль
организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
<...>
Вопрос: Облагаются ли ЕСН выплаты за звания действительных членов
и членов-корреспондентов Российской академии наук, начисляемые в
пользу физических лиц за выполняемую научную работу по трудовым,
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг?
Ответ: В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по
трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений,
выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским
договорам.
Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного
страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп.
7 п. 1 ст. 238 Кодекса).
Таким образом, выплаты за звания действительных членов и
членов-корреспондентов Российской академии наук, начисляемые в пользу
физических лиц за выполняемую научную работу по трудовым,
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам,
подлежат налогообложению ЕСН на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса.
В соответствии с пунктом 3 статьи 238 Кодекса в налоговую базу (в
части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования
Российской Федерации) не включаются любые вознаграждения,
выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового
характера, авторским и лицензионным договорам.
Таким образом, выплаты и вознаграждения, начисляемые в пользу
внештатных сотрудников по гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по
авторским договорам, подлежат налогообложению ЕСН, за исключением
части налога, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования
Российской Федерации.
Вопрос: По решению суда в пользу бывшего работника организацией
выплачены:
- заработная плата;
- проценты за нарушение предприятием установленного срока выплаты
заработной платы;
- премия по условиям контракта.
Включаются ли указанные выплаты в налоговую базу по ЕСН?
Ответ: В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по
трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений,
выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским
договорам.
Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой
базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм,
указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой
осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная
оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав),
предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи,
в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их
интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного
страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп.
7 п. 1 ст. 238 Кодекса).
В свою очередь пунктом 3 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что
выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если у
организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом)
периоде.
При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или
не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует
руководствоваться положениями главы 25 Кодекса. При этом источники
расходов и их отражение в бухгалтерском учете не имеют значения.
Согласно статье 252 Кодекса расходами признаются экономически
обоснованные, документально подтвержденные затраты, которые связаны с
деятельностью, направленной на получение дохода, в частности, с
производством и реализацией.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные
затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты,
подтвержденные документами, оформленными в соответствии с
законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые
затраты при условии, что они произведены для осуществления
деятельности, направленной на получение дохода.
Выплаты и вознаграждения в пользу работников, которые могут
соответствовать одновременно трем вышеизложенным условиям,
предусмотрены статьей 255 "Расходы на оплату труда" главы 25 Кодекса.
Согласно статье 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату
труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или)
натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки,
компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями
труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы,
связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами
законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами
(контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 2 статьи 255 Кодекса установлено, что к расходам на
оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том
числе премии за производственные результаты.
В соответствии с пунктом 5.2 Методических рекомендаций по
применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", утвержденных
приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, расходы на оплату
труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в
том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего
трудового распорядка организации, положений о премировании и (или)
других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в
конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и
работником.
Таким образом, заработная плата, а также премии, выплачиваемые по
условиям контракта как выплаты, соответствующие критериям статей 252 и
255 Кодекса, относятся к уменьшающим налоговую базу по налогу на
прибыль и на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса должны
рассматриваться как объект обложения ЕСН.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежат
налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством
Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской
Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления
компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии
с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с
увольнением работников.
Статьей 236 TК РФ установлено, что при нарушении работодателем
установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат
при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель
обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в
размере не ниже 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования
Центрального банка Российской Федерации от не выплаченных в срок сумм
за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного
срока выплаты по день фактического расчета включительно.
Таким образом, компенсация, выплачиваемая в соответствии со
статьей 236 ТК РФ, не подлежит налогообложению ЕСН на основании
подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса.
Вопрос: Облагается ли ЕСН выплата среднего заработка за время
вынужденного прогула по вине организации и компенсация морального
вреда, признанные к выплате по решению суда?
Ответ: На основании пункта 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для организаций-налогоплательщиков признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса к
суммам, не подлежащим налогообложению ЕСН, относятся все виды
установленных законодательством Российской Федерации, законодательными
актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных
органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах
норм, установленных в соответствии с законодательством Российской
Федерации).
Согласно статье 164 ТК РФ компенсацией признаются денежные
выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных
с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным
законом обязанностей.
На основании статьи 394 ТК РФ в случае признания увольнения или
перевода на другую работу незаконными работник должен быть
восстановлен на прежней работе органом, рассматривающим индивидуальный
трудовой спор.
Статьей 234 ТК РФ установлена обязанность работодателя возместить
работнику не полученный им заработок во всех случаях незаконного
лишения его возможности трудиться.
Таким образом, выплата, произведенная работнику, восстановленному
на прежнем месте работы по решению суда, не относится к
компенсационным.
Следовательно, сумма среднего заработка, выплачиваемая
организацией по решению суда за время вынужденного прогула работнику,
подлежит налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.
Компенсация морального вреда, выплачиваемая организацией
работнику по решению суда в связи с незаконным увольнением, не
относится к выплатам, начисляемым налогоплательщиками в пользу
физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом
которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по
авторским договорам, и, следовательно, не является объектом
налогообложения ЕСН.
Вопрос: Включаются ли в налоговую базу по ЕСН вознаграждения,
выдаваемые студентам за лучшие студенческие научные работы, а также
материальная помощь и стипендии за отличную учебу, выплачиваемые
благотворительной организацией?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом
налогообложения ЕСН для налогоплательщиков признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических
лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а
также по авторским договорам.
Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, произведенные в
пользу физических лиц, не связанных с организацией трудовым договором,
договором гражданско-правового характера, предметом которого является
выполнение работ, оказание услуг, авторским договором, не являются
объектом налогообложения ЕСН.
Следовательно, вознаграждения, выдаваемые благотворительной
организацией студентам за лучшие студенческие научные работы, а также
материальная помощь и стипендии за отличную учебу не являются объектом
налогообложения ЕСН по указанным выше основаниям.
Вопрос: Как правильно рассчитать право на применение регрессивных
ставок налогообложения ЕСН, если в организации с физическими лицами
заключены гражданско-правовые договоры, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг, выплаты по которым не включаются в
налоговую базу по ЕСН в части Фонда социального страхования? Возможно
ли произвести расчет отдельно в части Фонда социального страхования?
Ответ: Условия применения налогоплательщиками регрессивных ставок
ЕСН определены пунктом 2 статьи 241 Кодекса.
Так, в случае если на момент уплаты авансовых платежей по налогу
налогоплательщиками, указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235
Кодекса, накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем
на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в
текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 рублей, налог
уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной пунктом 1 этой
статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое
физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база
удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до
конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки
налога. При расчете величины налоговой базы в среднем на одного
работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30
человек не учитываются выплаты в пользу 10 процентов работников,
имеющих наибольшие по размеру доходы, а у налогоплательщиков с
численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в
пользу 30 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.
При расчете налоговой базы в среднем на одного работника
учитывается средняя численность работников, определяемая в порядке,
устанавливаемом Государственным комитетом Российской Федерации по
статистике.
При определении условий, предусмотренных этим пунктом,
принимается средняя численность работников, учитываемых при расчете
суммы налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет.
Для подтверждения правомерности применения регрессивных ставок
налога налогоплательщиками при представлении налоговой отчетности по
ЕСН (расчетов по авансовым платежам и деклараций) заполняется
специальная таблица. Это раздел 2.3 "Расчет условия на право
применения регрессивных ставок единого социального налога по месяцам
последнего квартала отчетного периода" (далее - Расчет).
В соответствии с положениями пункта 2 статьи 241 Кодекса и
порядком заполнения налоговой отчетности по ЕСН при составлении
указанного Расчета используется налоговая база для исчисления ЕСН в
части, подлежащей уплате в федеральный бюджет.
На основании пункта 1 статьи 237 Кодекса при определении
налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за
исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от
формы, в которой осуществляются данные выплаты.
Пункты 1 и 2 статьи 238 Кодекса содержат положения, уменьшающие
налоговую базу по всему налогу, то есть одинаково по всем фондам и
федеральному бюджету.
Однако на основании пункта 3 статьи 238 Кодекса в налоговую базу
(в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального
страхования Российской Федерации (далее - ФСС) помимо выплат,
указанных в пунктах 1 и 2 этой статьи, не включаются также любые
вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам
гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.
Таким образом, у налогоплательщиков, начисляющих выплаты
физическим лицам по указанным выше договорам, налоговая база в
отношении ФСС будет меньше, чем налоговая база в отношении
федерального бюджета.
В свою очередь в соответствии с Порядком заполнения расчетной
ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской
Федерации (форма N 4-ФСС РФ), утвержденной постановлением Фонда
социального страхования Российской Федерации от 01.12.2003 N 130,
страхователи при заполнении таблицы 1 раздела 1 "Для страхователей -
налогоплательщиков, уплачивающих единый социальный налог" должны
руководствоваться следующим.
"Данные в эту таблицу заносятся на основании данных Расчета по
авансовым платежам по единому социальному налогу в части, подлежащей
зачислению в Фонд, и представляемого в территориальные органы МНС
России с выделением из численности работающих числа женщин (графа 7)".
Следовательно, производить Расчет на право применения
регрессивных ставок ЕСН по отраженным в таблице 1 раздела 1 формы N
4-ФСС данным о налоговой базе, относящейся к ФСС, неправомерно,
поскольку такой Расчет в соответствии с пунктом 2 статьи 241 Кодекса
осуществляется на основе данных о налоговой базе, сформированной в
части федерального бюджета.
Вопрос: Облагаются ли ЕСН выплаты, произведенные за счет
профсоюзных взносов:
- членам профсоюза и профсоюзному активу, не связанному с
налогоплательщиком трудовыми и гражданско-правовыми договорами,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, за
исполнение общественных обязанностей и премий в связи с юбилеем;
- членам профсоюза и профсоюзному активу, связанному с
налогоплательщиком трудовыми и гражданско-правовыми договорами,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг,
материальной помощи;
- суточные, выплаченные работнику профсоюзной организации,
направленному в командировку?
Ответ:
1. Пунктом 1 статьи 236 Кодекса установлено, что объектом
налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в
пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений
и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и некоторые
законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах",
введенным в действие с 1 января 2002 года, выплаты и иные
вознаграждения в пользу физических лиц, не связанных с
налогоплательщиком трудовым договором, либо договором
гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение
работ (услуг), либо авторским договором, исключены из объекта
обложения ЕСН.
Федеральным законом от 12.01.96 N 10-ФЗ "О профессиональных
союзах, их правах и гарантиях деятельности" взаимоотношения
профсоюзной организации и членов профсоюза основаны на добровольном
объединении, правах и обязанностях, регламентируемых уставными
документами профсоюзов, а не трудовыми или гражданско-правовыми
договорами.
Учитывая изложенное, любые выплаты и вознаграждения вне
зависимости от источника их финансирования и размера, как в денежной,
так и натуральной форме, производимые профсоюзной организацией членам
профсоюза (членам их семей), не связанным с организацией трудовыми и
гражданско-правовыми договорами, не являются объектом обложения ЕСН.
2. Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежат
налогообложению выплаты, осуществляемые за счет членских профсоюзных
взносов каждому члену профсоюза, при условии, что данные выплаты
производятся не чаще одного раза в три месяца и не превышают 10000
рублей в год.
В соответствии с разъяснениями МНС России норма, приведенная в
предыдущем абзаце, должна применяться к выплатам, произведенным только
тем членам профсоюза, которые связаны с профсоюзной организацией
трудовыми или гражданско-правовыми договорами, предметом которых
является выполнение работ (услуг).
При наличии между профсоюзной организацией и физическим лицом -
членом профсоюза вышеуказанных договорных отношений все выплаты (вне
зависимости от источника), начисленные профсоюзной организацией в
пользу ее работника - члена профсоюза, должны рассматриваться как
объект налогообложения ЕСН по пункту 1 статьи 236 Кодекса. При этом
положения подпункта 13 пункта 1 статьи 238 Кодекса должны применяться
только по отношению к выплатам, произведенным работнику профсоюзной
организации как члену профсоюза.
Таким образом, при соблюдении периодичности выплат не чаще одного
раза в три месяца и сумме выплат, не превышающей 10000 рублей в год,
на выплаты в виде материальной помощи за счет членских взносов
работникам первичной профсоюзной организации - членам профсоюза, ЕСН
начисляться не должен.
Если названные критерии не будут соблюдены, ЕСН на указанную
материальную помощь работникам профсоюзной организации должен
начисляться в общеустановленном порядке.
3. В соответствии с подпунктом 2 статьи 238 Кодекса при оплате
организацией-налогоплательщиком расходов на командировки работников
как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению ЕСН
суточные в пределах норм, установленных в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
В соответствии с разъяснениями МНС России бюджетные и иные
некоммерческие организации при налогообложении ЕСН должны учитывать
нормы командировочных расходов, установленные постановлением
Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729.
При этом следует иметь в виду, что действие подпункта 13 пункта 1
статьи 238 Кодекса распространяется на суммы, выплачиваемые за счет
членских профсоюзных взносов работникам профсоюзной организации как
членам профсоюза, а не на выплаты, связанные с выполнением ими
профессиональных обязанностей по трудовым и гражданско-правовым
договорам.
С учетом изложенного в случае, если оплата суточных производится
работникам профсоюзной организации за счет членских профсоюзных
взносов, суммы суточных, выплачиваемых сотрудникам, сверх норм,
установленных законодательством Российской Федерации, подлежат
включению в налогооблагаемую базу по ЕСН.
Вопрос: Начисляются ли страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование на выплаты, произведенные физическим лицам,
имеющим двойное гражданство?
Ответ: В соответствии со статьей 6 Федерального закона от
31.05.2002 N 62-ФЗ "О гражданстве Российской Федерации" (в редакции от
11.11.2003) гражданин Российской Федерации, имеющий также иное
гражданство, рассматривается Российской Федерацией только как
гражданин Российской Федерации, за исключением случаев,
предусмотренных международным договором Российской Федерации или
федеральным законом.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что
налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты
физическим лицам, в частности, организации.
Согласно статье 11 Кодекса под организациями понимаются
юридические лица, образованные в соответствии с законодательством
Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения
ЕСН, в том числе для организаций, признаются выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц (в том числе и
иностранным гражданам) по трудовым и гражданско-правовым договорам,
предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за
исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным
предпринимателям), а также по авторским договорам.
Учитывая изложенное, организация является плательщиком ЕСН с
выплат и иных вознаграждений, начисленных по указанным выше договорам
в пользу физических лиц, в том числе и имеющих двойное гражданство.
Пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об
обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее -
Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) определено, что
застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное
пенсионное страхование в соответствии с указанным Федеральным законом.
Застрахованными лицами являются "граждане Российской Федерации, а
также проживающие на территории Российской Федерации иностранные
граждане и лица без гражданства, в частности, если они работают по
трудовому договору или по договору гражданско-правового характера,
предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также
по авторскому и лицензионному договору".
Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от l5.12.2001 N 167-ФЗ
определено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для
начисления страховых взносов являются объект налогообложения и
налоговая база по ЕСН.
В соответствии с пунктом 2 статьи 243 Кодекса сумма налога (сумма
авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет,
уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же
период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на
обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких
сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных
Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.
Таким образом, если физические лица, имеющие двойное гражданство,
проживающие за пределами территории Российской Федерации, не признаны
застрахованными лицами Пенсионным фондом Российской Федерации (далее -
ПФР), то работодатели, производящие выплаты и иные вознаграждения в
пользу указанной категории граждан, не должны осуществлять уплату
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и,
следовательно, в связи с отсутствием права на применение налогового
вычета ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, следует
уплачивать в размере 28 процентов (с учетом права на регрессию).
За физических лиц, имеющих двойное гражданство, признанных ПФР
застрахованными лицами, налогоплательщик производит начисление
страховых взносов в ПФР на обязательное пенсионное страхование, а ЕСН
в федеральный бюджет уплачивается с учетом применения налогового
вычета.
Вопрос: Наша головная фирма, расположенная за рубежом, имеет
представительства в различных регионах России. Расчетный счет и баланс
имеет только одно представительство, расположенное в г. Москве.
Возможна ли уплата ЕСН и представление налоговой отчетности Московским
представительством по месту своего нахождения за другие региональные
представительства?
Ответ: В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса для целей
Кодекса используется в том числе следующее понятие:
организации - юридические лица, образованные в соответствии с
законодательством Российской Федерации, а также иностранные
юридические лица, компании и другие корпоративные образования,
обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с
законодательством иностранных государств, международные организации,
их филиалы и представительства, созданные на территории Российской
Федерации.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что
плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим
лицам, в том числе организации.
В соответствии с пунктом 2.1.1.2 Положения об особенностях учета
в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного приказом
Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 07.04.2000 N
АП-3-06/124, иностранная организация может осуществлять деятельность в
нескольких местах на территориях, подконтрольных различным налоговым
органам, осуществляющим учет иностранных организаций, в каждом из
которых она обязана встать на учет.
Пунктом 8 статьи 243 Кодекса предусмотрено, что обособленные
подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие
выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют
обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по
налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и
налоговых деклараций по месту своего нахождения.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), подлежащая уплате по
месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из
величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному
подразделению.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), подлежащая уплате по
месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные
подразделения, определяется как разница между общей суммой налога,
подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога,
подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений
организации.
В случае когда на территории Российской Федерации расположено
несколько представительств иностранной организации, на одно из
представительств, соответствующее критериям пункта 8 статьи 243, то
есть имеющее отдельный баланс, расчетный счет и начисляющее выплаты и
иные вознаграждения в пользу физических лиц, иностранной организацией
может быть возложена обязанность "головного" представительства,
производящего уплату налога и сдачу отчетности по единому социальному
налогу по месту своего нахождения за себя и за представительства, не
имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не начисляющие выплат и
иных вознаграждений в пользу физических лиц.
В данном случае "головное" представительство должно производить
уплату единого социального налога (авансовых платежей по налогу) и
представлять расчеты по налогу и налоговые декларации в налоговый
орган по месту своего нахождения с учетом представительств, не имеющих
отдельного баланса, расчетного счета и не начисляющих выплаты и иные
вознаграждения в пользу физических лиц.
Расчет условия для применения регрессивных ставок единого
социального налога производится "головным" представительством по всем
представительствам, как соответствующим, так и не соответствующим
критериям пункта 8 статьи 243 Кодекса.
Вопрос: Правомерен ли отказ инспекции в приеме отчетности по ЕСН
без копии ее на гибком магнитном диске?
Ответ: В соответствии с Порядком заполнения расчета по авансовым
платежам по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты
физическим лицам: организаций; индивидуальных предпринимателей;
физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями,
утвержденным приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-05/722,
указанный расчет может представляться налогоплательщиками лично на
бумажном носителе или в электронном виде на электронном носителе
записи, направляться в инспекции в виде почтового отправления с описью
вложения или в электронном виде по системе телекоммуникационных
каналов связи.
Представление налогоплательщиками расчетов на бумажных носителях
с обязательным приложением копии этого расчета на гибком магнитном
диске (ГМД) нормативными документами не предусмотрено.
Таким образом, отказ инспекций в приеме от налогоплательщика
отчетности на бумажном носителе из-за отсутствия копии отчета на ГМД
является неправомерным. |