ПИСЬМО
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РФ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ
24 февраля 2003 г.
N 28-11/11043
(Д)
Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам
по г. Москве, рассмотрев письмо Учебно - методологического центра МНС
России, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса
Российской Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N
198-ФЗ (далее - НК РФ) объектом налогообложения единым социальным
налогом (далее - ЕСН) признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Пунктом 3 статьи 236 НК РФ установлено, что указанные выше
выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они
производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у
налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем
отчетном (налоговом) периоде.
Согласно Методическим рекомендациям по порядку исчисления и
уплаты единого социального налога, утвержденным приказом МНС России от
05.07.2002 N БГ-3-05/344, выплатами, уменьшающими или не уменьшающими
налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты,
включение которых в состав расходов при определении налоговой базы по
налогу на прибыль предусмотрено главой 25 НК РФ. При этом источники
расходов (в том числе в виде так называемой "чистой прибыли"), а также
порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют
значения.
Условия отнесения выплат и вознаграждений в пользу работников на
группу расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль,
установлены статьей 252 главы 25 НК РФ. Расходы на эти выплаты должны
быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с
производством и реализацией, то есть с деятельностью, направленной на
получение дохода.
Выплаты и вознаграждения в пользу работников, которые могут
соответствовать одновременно трем вышеизложенным условиям,
предусмотрены статьей 255 "Расходы на оплату труда" главы 25 НК РФ.
Такой вывод следует из понятий, приведенных в Трудовом кодексе
Российской Федерации (далее - ТК РФ):
"оплата труда - это система отношений, связанных с обеспечением
установления и осуществления работодателем выплат работникам за их
труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами,
коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами
и трудовыми договорами";
"заработная плата - вознаграждение за труд в зависимости от
квалификации, сложности, количества, качества и условий выполняемой
работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера".
В статью 255 НК РФ как расходы на оплату труда включены любые
начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме,
стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления,
связанные с режимом работы или условиями труда, в том числе премии и
единовременные вознаграждения за производственные результаты.
Методическими рекомендациями по применению главы 25 НК РФ
(утверждены приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729) на
основании положений трудового законодательства установлено, что
расходы на оплату труда могут относиться к выплатам, уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль только в том случае, если такие
выплаты отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между
работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым
договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены
разделом 3 ТК РФ.
При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных
условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора,
правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о
премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной
их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае будет считаться, что
указанные локальные нормативные акты будут распространяться на
конкретного работника.
Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным
работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в
упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах,
либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут уменьшать
налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
С учетом вышеизложенного премии и другие поощрительные выплаты
сотрудникам за результаты труда должны включаться в систему оплаты
труда организации. Такая система устанавливается работникам
организаций со смешанным финансированием (бюджетное финансирование и
доходы от предпринимательской деятельности) законами, иными
нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями,
локальными нормативными актами. В трудовых договорах между работниками
и организацией премии и другие вознаграждения, включенные в систему
оплаты труда, могут отражаться как полностью, так и путем ссылки на
перечисленные выше нормативные акты. Указанные выплаты, как
соответствующие критериям статей 252 и 255 НК РФ, уменьшают налоговую
базу по налогу на прибыль и на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ
должны рассматриваться как объект налогообложения ЕСН.
Статьей 270 главы 25 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов,
не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отражаются затраты
на:
- любые виды вознаграждений, представляемых руководству или
работникам помимо вознаграждений, предоставляемых на основании
трудовых договоров (контрактов);
- премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального
назначения или целевых поступлений;
- материальную помощь всех видов.
К расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль,
однозначно можно отнести премии к юбилейным датам (не предусмотренные
в локальных нормативных актах и (или) трудовых договорах), премии за
участие в конкурсах, спортивных соревнованиях и т.п. мероприятиях, а
также материальную помощь всех видов. По названным видам выплат на
основании пункта 3 статьи 236 НК РФ объект налогообложения ЕСН не
образуется.
Организации необходимо учесть, что премии и вознаграждения,
соответствующие критериям статьи 252 НК РФ, то есть экономически
обоснованные, документально подтвержденные и связанные с производством
и реализацией выплаты, не должны относиться на статью 270 НК РФ, даже
если организация не перечислила конкретные виды премий и
вознаграждений в трудовых договорах. В эти договоры, как правило,
включаются общие положения о премировании за результаты труда со
ссылкой на локальные нормативные акты.
Объект для начисления страховых взносов в Пенсионный фонд
Российской Федерации по рассматриваемым выплатам согласно пункту 2
статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ определяется аналогично объекту
налогообложения ЕСН.
Заместитель
руководителя Управления Министерства РФ
по налогам и сборам по г. Москве
А.А. Глинкин
24 февраля 2003 г.
N 28-11/11043 |